國企改革的三條稅收經(jīng)驗(附企業(yè)并購重組重要稅收文件）
云南百滇稅務師事務所有限公司 2017-12-02
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深化國有企業(yè)改革，發(fā)展混合所有制經(jīng)濟，培育具有全球競爭力的世界一流企業(yè)。
——摘自黨的十九大報告
日前，經(jīng)報國務院批準，中國國電集團公司與神華集團有限責任公司合并重組為國家能源投資集團有限責任公司，成為央企改革的又一新例。至此，央企數(shù)量從2003年國資委成立之初的196家大幅縮減至98家，減幅過半。記者發(fā)現(xiàn)，國企在改革實踐中逐漸沉淀了三條寶貴的稅收經(jīng)驗：提前謀劃，制定合規(guī)重組方案；吃透政策，用足用好稅收優(yōu)惠；借助外力，解決疑難稅收問題。有關專家表示，這些經(jīng)驗對其他即將實施改革的國企提供了重要參考，值得借鑒。
1
提前謀劃
制定合規(guī)重組方案
據(jù)了解，近年來，隨著國企改革進程的加快，財稅部門先后出臺了多項稅收扶持政策，涉及稅種涵蓋了增值稅、企業(yè)所得稅、土地增值稅、契稅、印花稅和個人所得稅等多個稅種，構建了比較完善的有助于國企改革的稅收優(yōu)惠政策體系。中瑞稅務師事務所董事長魏斌表示，這些比較完善的稅收優(yōu)惠政策體系，為企業(yè)提前謀劃重組方案奠定了基礎的政策條件。
魏斌告訴記者，國企改革中有四種形式：一是國企股份制改革和集團公司整體改制上市；二是引入非國有資本參與的混合所有制改革；三是提高國有資本配置效率，優(yōu)化國有經(jīng)濟布局結構性改革；四是混合所有制企業(yè)員工持股改革。魏斌表示，這四種國企改革的方式都有相應的稅收優(yōu)惠政策支持。無論國企采取哪種改革方式，都應該提前謀劃，避免額外的稅收支出。
據(jù)介紹，企業(yè)重組的稅收優(yōu)惠政策中，企業(yè)所得稅優(yōu)惠最為集中，也最為重要。其中，《財政部、國家稅務總局關于企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅〔2009〕59號），對于符合條件的股權收購和資產(chǎn)收購、合并分立等重組業(yè)務，給予遞延納稅的特殊性稅務處理待遇；《財政部、國家稅務總局關于促進企業(yè)重組有關企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅〔2014〕109號）對股權、資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)給予了遞延納稅優(yōu)惠；《財政部、國家稅務總局關于企業(yè)改制上市資產(chǎn)評估增值企業(yè)所得稅處理政策的通知》（財稅〔2015〕65號）針對國有企業(yè)改制上市資產(chǎn)評估增值，明確了其企業(yè)所得稅處理政策……魏斌說，這些稅收法規(guī)大大降低了國企改革的稅收成本，非常值得關注。
凡事預則立，不預則廢。中國中車財務部綜合處副處長申積新全程參與了中國北車和中國南車的合并，對重組事前規(guī)劃的重要性深有感觸。他說，國有企業(yè)的并購重組往往結構復雜，一次重組中可能涉及股權轉(zhuǎn)讓、股權置換、資產(chǎn)并購、增資、合并、分立等多種類型的交易，交易金額也比較大，由此產(chǎn)生的涉稅事項紛繁復雜，如果不提前考慮好稅收因素，將產(chǎn)生巨額的應納稅款，對企業(yè)現(xiàn)金流和納稅能力都是不小的挑戰(zhàn)。申積新表示，只有提前籌劃，做好交易稅務處理工作，才能確保企業(yè)重組業(yè)務成功實施。
采訪中，不少專家都提及一個案例。某國有鋼鐵集團公司在收購另一鋼鐵集團時，涉及資產(chǎn)交易額達116億元，而該集團在設計重組方案時沒有考慮好稅收因素，按照一般性重組實施了重組，產(chǎn)生了10多億元的應納稅額，對企業(yè)產(chǎn)生了不小的沖擊，重組一度因稅擱置。后來，在主管稅務機關和相關部門的協(xié)助下，該企業(yè)基于特殊性重組的稅收優(yōu)惠重新設計了重組方案，稅負大減，重組因此得到重啟。有關專家表示，此案例提醒所有準備改革的國企，只有提前謀劃，才能制定出最優(yōu)的稅收方案——既能符合現(xiàn)行稅法的所有規(guī)定，又能最大限度地實現(xiàn)節(jié)稅。
2
吃透政策
用足用好稅收優(yōu)惠
國企重組前能否吃透政策，把所有的稅收優(yōu)惠用足用好，考驗著國企財務團隊的智慧。“充分考慮稅收因素制定重組方案，能夠大大推進重組進程——這其實也是國家制定這么多稅收優(yōu)惠政策的目的所在。”北京智方圓稅務師事務所總經(jīng)理王冬生說。
在中國節(jié)能環(huán)保集團財務管理部稅務主管于妍看來，財政部和國家稅務總局出臺的一系列稅收優(yōu)惠政策，對于國企改革來說具有重要的意義。以集團持有上市公司股權為例，集團的持有行為是國家性的、戰(zhàn)略性的、長期性的，持有的目的并不僅是為了交易本身，更多是為了實現(xiàn)對關鍵市場和技術的掌控。在此背景下，如果沒有一系列稅收優(yōu)惠的支持，將會對企業(yè)資產(chǎn)重組上市產(chǎn)生巨大的稅負影響，并可能會影響集團對上市公司的控制。于妍認為，對國家稅收優(yōu)惠政策的深度理解和靈活運用，實際上是國企改革的必然要求。
正是基于上述原因，中國節(jié)能環(huán)保集團在為旗下子公司設計重組方案時，都會充分考慮稅收因素。比如，中節(jié)能太陽能科技股份有限公司與重慶桐君閣股份有限公司重組中，中國節(jié)能環(huán)保集團財務管理部對稅收政策做了細致的研究。在此次重組中，主要涉及兩個重要內(nèi)容：一是與重慶桐君閣股份有限公司的股權收購，二是中節(jié)能從其原大股東重慶太極實業(yè)（集團）股份有限公司購買股權。如果兩項業(yè)務同時開展，相當于把多步交易交叉在一起，不利于參與各方享受資產(chǎn)重組稅收優(yōu)惠政策。因此，財務管理部在集團主管領導協(xié)調(diào)與部署下，逐條研讀了有關資產(chǎn)重組的稅收優(yōu)惠政策，修訂了借殼上市業(yè)務方案，將股權收購業(yè)務作為一項單獨的項目處理，從而形成了步驟清晰、易于操作并符合證券主管部門和稅務機關要求的方案，為最終成功享受到稅收優(yōu)惠政策打下了良好的基礎。
談起吃透稅收政策帶來的好處，五礦集團財務部經(jīng)理王帆也深有體會。他介紹，五礦集團旗下子公司五礦股份下屬有兩個全資子公司：長沙冶治研究院和五礦資本，其中長沙冶治研究院控股A股上市公司金瑞科技。為推動金融業(yè)務發(fā)展，提升資本實力和市場競爭力，實現(xiàn)國有資產(chǎn)保值增值，五礦集團籌劃將所屬五礦資本注入金瑞科技并配套融資。經(jīng)評估，此次重組五礦資本100%股權的交易價格超過150億元，涉及金額巨大。如果按照一般性稅務處理，將產(chǎn)生巨額的應納稅款，這對企業(yè)經(jīng)濟效益和現(xiàn)金流都將產(chǎn)生巨大的不利影響。經(jīng)過研究，金瑞科技選擇通過向五礦股份發(fā)行股份的方式完成此次重組，享受了特殊性稅務處理的稅收優(yōu)惠，避免了高額稅款給企業(yè)帶來的負面影響。
中瑞稅務師事務所董事長魏斌表示，實踐中，一些國企對稅收政策理解不透徹，造成稅收政策適用失誤。如中船重工和國華電力等企業(yè)，在取得劃轉(zhuǎn)股權12個月內(nèi)轉(zhuǎn)讓，被稅務機關補征巨額稅款。同時，還有一些國企內(nèi)部交易安排與稅務處理脫節(jié)，可能帶來巨大的稅務風險。還有些企業(yè)不注重稅收政策適用的程序性及資料的完備性，從而給重組帶來障礙。比如，適用企業(yè)所得稅特殊性稅務處理，就需要按規(guī)定向各當事主管稅務機關報送相關資料。
3
借助外力
解決疑難稅收問題
五礦集團財務部經(jīng)理王帆表示，由于重組上市是企業(yè)非日常活動，自己平時幾乎接觸不到。在這種情況下，學會借助稅務機關和專業(yè)服務機構提供的外力，就成為一門“必修課”。
記者了解到，基于服務國企改革的需要，近年來稅務機關非常關注國企改革的進程，并推出了一系列有針對性的納稅服務措施，包括實地走訪調(diào)研、上門政策輔導、爭議政策研討和稅收事先裁定等。因此，有關專家建議，有重組計劃的國企，一定要保持與稅務機關的良好溝通，借助稅務機關的納稅服務措施，有效解決自身的稅務問題。中國節(jié)能環(huán)保集團財務管理部稅務主管于妍告訴記者，企業(yè)重組往往非常復雜，實際操作中常常會遇到無法準確判定的問題。他們旗下子公司的歷次重組中，許多無法判定和理解不透徹的問題，都是在稅務機關的幫助下解決的。
“幾次咨詢的經(jīng)歷讓我非常難忘。”王帆說。他告訴記者，有一次，他們旗下子公司在重組中需要就特殊性重組到稅務機關備案，但關于備案資料的一些細節(jié)問題不清楚，便到北京市海淀區(qū)國稅局辦稅服務大廳咨詢。對于他提出的所有問題，辦稅服務大廳的稅務人員都耐心做了解答。考慮到五礦集團對公章管理非常嚴格，一旦備案資料出現(xiàn)錯誤將要重新蓋章，比較麻煩，了解到這種情況，辦稅服務大廳的稅務人員就決定先審核備案資料，確認沒有問題了再讓他回公司蓋章。“稅務機關對企業(yè)重組的支持，正是體現(xiàn)在這一點一滴上。無論大事小事，都能從企業(yè)角度出發(fā)考慮問題。”王帆說。
記者了解到，常林股份和江蘇蘇美達集團有限公司均為國機集團控股的國有企業(yè)。常林股份吸收合并江蘇蘇美達集團有限公司，實現(xiàn)了國企之間的資源整合和資產(chǎn)優(yōu)化。在此過程中，主管稅務機關多次輔導，常林股份依據(jù)現(xiàn)有政策合理設計方案，享受了8億元企業(yè)所得稅遞延納稅優(yōu)惠，有力緩解了企業(yè)當期資金缺乏的困境。重組之后，常林股份實現(xiàn)了從單一的機械制造到機械、光伏、紡織的多元化跨越。2016年，常林股份實現(xiàn)扭虧為盈，銷售收入超過500億元，增幅超過20%，實現(xiàn)利潤3.59億元，凸顯了“1+1>2”的效應。
中國節(jié)能環(huán)保集團財務管理部稅務主管于妍告訴記者，在國企改革中，會計師事務所、稅務師事務所和律師事務所等專業(yè)服務機構的幫助也非常重要。相比之下，專業(yè)服務機構在日常工作中接觸過的重組案例較多，能夠基于這些案例提出很多有創(chuàng)見并且具有可操作性的建議。同時，對于一些比較復雜的交易，還能抽絲剝繭，清晰地理出交易實質(zhì)，讓復雜的問題簡單化，避免企業(yè)少走彎路。于妍說，正是基于這樣的考慮，每次重組方案的制定過程中，我們都會多次召開專門會議，聽取專業(yè)服務機構的意見，不斷完善重組方案。
4
企業(yè)并購重組
用好這些文件
為推動國企改革，近年來國家先后出臺了稅收扶持政策，涉及稅種主要包括企業(yè)所得稅、增值稅、個人所得稅、土地增值稅、契稅、印花稅等?，F(xiàn)將相關重要稅收文件匯總?cè)缦?，供讀者參考。
企業(yè)所得稅
◎《財政部、國家稅務總局關于企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅〔2009〕59號）（部分修改）
◎《財政部、國家稅務總局關于企業(yè)清算業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅〔2009〕60號）
◎《國家稅務總局關于發(fā)布〈企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅管理辦法〉的公告》（國家稅務總局公告2010年第4號）
◎《國家稅務總局關于企業(yè)取得財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等所得企業(yè)所得稅處理問題的公告》（國家稅務總局公告2010年第19號）
◎《國家稅務總局關于非居民企業(yè)所得稅管理若干問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第24號）（部分失效）
◎《國家稅務總局關于非居民企業(yè)股權轉(zhuǎn)讓適用特殊性稅務處理有關問題的公告》（國家稅務總局公告2013年第72號）（部分修改）
◎《國家稅務總局關于企業(yè)所得稅應納稅所得額若干問題的公告》（國家稅務總局公告2014年第29號）
◎《財政部、國家稅務總局關于促進企業(yè)重組有關企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅〔2014〕109號）
◎《財政部、國家稅務總局關于非貨幣性資產(chǎn)投資企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財稅〔2014〕116號）
◎《國家稅務總局關于非貨幣性資產(chǎn)投資企業(yè)所得稅有關征管問題的公告》（國家稅務總局公告2015年第33號）
◎《國家稅務總局關于資產(chǎn)（股權）劃轉(zhuǎn)企業(yè)所得稅征管問題的公告》（國家稅務總局公告2015年第40號）
◎《國家稅務總局關于企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅征收管理若干問題的公告》（國家稅務總局公告2015年第48號）
◎《財政部、國家稅務總局關于企業(yè)改制上市資產(chǎn)評估增值企業(yè)所得稅處理政策的通知》（財稅〔2015〕65號）
◎《國家稅務總局關于全民所有制企業(yè)公司制改制企業(yè)所得稅處理問題的公告》（國家稅務總局公告2017年第34號）
增值稅
◎《國家稅務總局關于納稅人資產(chǎn)重組有關增值稅問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第13號）
◎《國家稅務總局關于納稅人資產(chǎn)重組增值稅留抵稅額處理有關問題的公告》（國家稅務總局公告2012年第55號）
◎《國家稅務總局關于納稅人資產(chǎn)重組有關增值稅問題的公告》（國家稅務總局公告2013年第66號）
◎《財政部、國家稅務總局關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）
個人所得稅
◎《財政部、國家稅務總局關于個人非貨幣性資產(chǎn)投資有關個人所得稅政策的通知》(財稅〔2015〕41號)
◎《國家稅務總局關于發(fā)布〈股權轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅管理辦法（試行）〉的公告》（國家稅務總局公告2014年第67號）
◎《財政部、國家稅務總局關于個人股票期權所得征收個人所得稅問題的通知》（財稅〔2005〕35號）
◎《財政部、國家稅務總局關于完善股權激勵和技術入股有關所得稅政策的通知》（財稅〔2016〕101號）
土地增值稅、契稅和印花稅
◎《財政部、國家稅務總局關于企業(yè)改制重組有關土地增值稅政策的通知》（財稅〔2015〕5號）
◎《財政部、國家稅務總局關于進一步支持企業(yè)事業(yè)單位改制重組有關契稅政策的通知》（財稅〔2015〕37號）
◎《財政部、國家稅務總局關于企業(yè)改制過程中有關印花稅政策的通知》（財稅〔2003〕183號）
信息來源：中國稅務報
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