總局權(quán)威解答：稅率調(diào)整、一般納稅人轉(zhuǎn)小規(guī)模及農(nóng)產(chǎn)品等實務(wù)問題
云南百滇稅務(wù)師事務(wù)所有限公司 2018-05-01
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國家稅務(wù)總局
4月27日上午8:30，國家稅務(wù)總局在官方網(wǎng)站進(jìn)行2018年第二季度稅收政策解讀文字直播。國家稅務(wù)總局政策法規(guī)司副司長王世宇、貨物和勞務(wù)稅司副司長林楓、所得稅司副司長葉霖兒、國際稅務(wù)司副司長蒙玉英分別就落實脫貧攻堅稅收政策、增值稅改革相關(guān)政策、個人稅收遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險試點政策、稅收協(xié)定有關(guān)稅收政策四項主題進(jìn)行深入講解。
在線訪談
文字實錄
國家稅務(wù)總局政策法規(guī)司司長 羅天舒
尊敬的各位納稅人、同志們，大家上午好!歡迎大家參加國家稅務(wù)總局舉辦的2018年第二季度稅收政策解讀視頻會。
稅收政策解讀視頻會是稅務(wù)總局為貫徹落實黨的十九大精神，進(jìn)一步優(yōu)化營商環(huán)境，提高稅收政策確定性和透明度而搭建的常態(tài)化政策解讀平臺。
解讀視頻會每季度至少舉辦一次，由稅務(wù)總局相關(guān)業(yè)務(wù)司局負(fù)責(zé)同志結(jié)合新出臺的稅收政策，針對基層稅務(wù)機關(guān)和納稅人反映的熱點難點問題，集中進(jìn)行政策解讀，著力解決好基層稅務(wù)機關(guān)和納稅人關(guān)心的政策執(zhí)行口徑問題，激活和規(guī)范納稅人享受稅收利好，進(jìn)一步推進(jìn)基層不折不扣地落實稅收政策。
今天，我們舉辦2018年第二季度稅收政策解讀視頻會，主要內(nèi)容有5月1日起施行的增值稅改革相關(guān)政策和個人稅收遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險試點政策、稅收協(xié)定有關(guān)稅收政策、助力脫貧攻堅稅收政策。這些都是與納稅人息息相關(guān)的稅收政策問題。
這次解讀視頻會總局現(xiàn)場邀請了北京市的部分納稅人代表，以及上海、浙江、河南、四川省國家稅務(wù)局和地方稅務(wù)局的基層稅務(wù)干部來到現(xiàn)場，并在講解之后專門預(yù)留了提問時間，現(xiàn)場回應(yīng)納稅人和基層稅務(wù)干部的關(guān)注焦點。各地分會場也邀請了部分納稅人代表，對大家的到來表示歡迎。另外，視頻會全程接受網(wǎng)友的提問，由講解人對于網(wǎng)友提出的部分典型問題現(xiàn)場予以解答，歡迎網(wǎng)友們積極參與提問。這次視頻會的內(nèi)容時效性強，直接關(guān)系到一批新政策的落地，希望同志們認(rèn)真學(xué)習(xí)、準(zhǔn)確把握。
下面我們開始本次解讀視頻會的第一項主題，對近期發(fā)布實施的稅收政策進(jìn)行介紹和解讀。
2018年《政府工作報告》提出了“改革完善增值稅制度，重點降低制造業(yè)、交通運輸?shù)刃袠I(yè)稅率，提高小規(guī)模納稅人年銷售額標(biāo)準(zhǔn)”的要求。今年3月28日召開的國務(wù)院常務(wù)會議決定從2018年5月1日起，實施深化增值稅改革的三項重大措施。
貫徹黨中央、國務(wù)院有關(guān)要求，稅務(wù)總局會同財政部先后發(fā)布了《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整增值稅稅率的通知》(財稅〔2018〕32號)《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于統(tǒng)一增值稅小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)的通知》(財稅〔2018〕33號)并制定了配套公告。
首先，有請貨物和勞務(wù)稅司副司長林楓解讀增值稅改革相關(guān)政策，然后回答大家關(guān)心的問題。
國家稅務(wù)總局貨物和勞務(wù)稅司副司長 林楓
謝謝！大家好！
今年3月28日召開的國務(wù)院常務(wù)會議，決定進(jìn)一步深化增值稅改革，推出了三項重大改革措施：一是降率，將17%和11%兩檔稅率各下調(diào)1個點;二是統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，將小規(guī)模納稅人的年應(yīng)稅銷售額標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)一到500萬元;三是試行留抵退稅，對裝備制造等先進(jìn)制造業(yè)、研發(fā)等現(xiàn)代服務(wù)業(yè)符合條件的企業(yè)，和電網(wǎng)企業(yè)的進(jìn)項留抵稅額，予以一次性退還。這三項增值稅改革措施，是黨中央、國務(wù)院綜合把握當(dāng)前國際國內(nèi)經(jīng)濟形勢作出的重要決策。
為了貫徹落實國務(wù)院常務(wù)會議精神，稅務(wù)總局會同財政部聯(lián)合下發(fā)了32號、33號兩份財稅字文件，近期稅務(wù)總局又另外配套發(fā)布了17號、18號兩份公告。下面我重點解讀一下這幾個政策出臺的背景，以及在實施過程中應(yīng)注意的事項。
一、關(guān)于調(diào)整增值稅稅率問題
大家可能比較關(guān)心，為什么這次下調(diào)了17%和11%這兩檔稅率，而沒有調(diào)6%的稅率。我先來介紹一下設(shè)計稅率調(diào)整方案時的考慮。
我們知道，增值稅稅率的調(diào)整，涉及到行業(yè)間利益的深刻調(diào)整，因此必須要慎重。總局和財政部經(jīng)過反復(fù)斟酌平衡，幾輪測算，在若干預(yù)研的改革方案中，從兼顧各行業(yè)稅負(fù)水平、兼顧減稅與保持財政收支平衡等多種因素考慮，確定了此次稅率調(diào)整的方案。具體來講，主要考慮了以下因素：
第一，將本次稅率調(diào)整，作為貫徹落實黨中央、國務(wù)院振興壯大實體經(jīng)濟、助推我國經(jīng)濟高質(zhì)量發(fā)展的戰(zhàn)略舉措。
第二，兼顧減稅與保持財政收支平衡。
第三，聚焦減稅重點，補一補“短板”。前期，全面推開營改增試點，適用17%、11%稅率的行業(yè)減稅規(guī)模相對較少，因此，本輪稅率調(diào)整方案，將減稅方向側(cè)重放在了原增值稅行業(yè)，以及交通運輸、建筑等適用11%稅率的行業(yè)，這其中也有補一補減稅“短板”的意思。
那么，在適用稅率調(diào)整政策時都有哪些需要注意的事項呢?我會從四個方面來進(jìn)行介紹。
第一，怎么理解“從5月1日起”調(diào)整稅率。
所謂“從5月1日起”，指的是納稅義務(wù)發(fā)生時間。凡是納稅義務(wù)發(fā)生時間在5月1日之前的，一律適用原來17%、11%的稅率納稅，按照原稅率開具發(fā)票;相反，凡是納稅義務(wù)發(fā)生時間在5月1日之后的，則適用調(diào)整后的16%、10%的新稅率納稅，按照新稅率開具發(fā)票。
第二，稅率調(diào)整前后發(fā)票如何銜接。
按照上面確定的原則，納稅人在稅率調(diào)整前已經(jīng)按照原稅率開具發(fā)票的業(yè)務(wù)，在5月1日以后，如果發(fā)生銷售折讓、中止或者退回的，納稅人按照原適用稅率開具紅字發(fā)票;如果因為開票有誤需要重新開具發(fā)票的，先按照原適用稅率開具紅字發(fā)票，然后再重新開具正確的藍(lán)字發(fā)票。納稅人在稅率調(diào)整前沒有開具發(fā)票的業(yè)務(wù)，如果需要補開發(fā)票，也應(yīng)當(dāng)按照原適用稅率補開。
需要提醒大家的是，稅控開票軟件的稅率欄次，默認(rèn)顯示的是調(diào)整后的稅率，納稅人發(fā)生上述情況，需要手工選擇原適用稅率開具發(fā)票。
第三，購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品如何抵扣進(jìn)項稅。
此次稅率調(diào)整后，納稅人購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品抵扣如何變化，大家比較關(guān)注。財稅32號文件中，有兩條對此作出規(guī)定，一條是普遍性規(guī)定，伴隨稅率調(diào)整，納稅人購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品扣除率同步從11%調(diào)整為10%。還有一條是特殊規(guī)定，明確納稅人購進(jìn)用于生產(chǎn)銷售或委托加工16%稅率貨物的農(nóng)產(chǎn)品，按照12%的扣除率計算進(jìn)項稅額。也就是說，稅率調(diào)整前，購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品可以按照11%、13%扣除，稅率調(diào)整后，按照10%、12%扣除?？傮w來說，農(nóng)產(chǎn)品抵扣問題，總的思路和精神還是參考去年簡并稅率下發(fā)的財稅〔2017〕37號文件執(zhí)行。這里我想就12%扣除率相關(guān)問題作幾點說明：
1.為什么農(nóng)產(chǎn)品深加工企業(yè)購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品按照12%扣除？
本次稅率調(diào)整，農(nóng)產(chǎn)品扣除率仍是政策設(shè)計時需要考慮的一個問題。2017年7月，增值稅稅率實施“四并三”改革，農(nóng)產(chǎn)品稅率下調(diào)后，為了解決農(nóng)產(chǎn)品深加工企業(yè)可能出現(xiàn)的稅負(fù)上升問題，給予這部分企業(yè)維持扣除力度不變的過渡措施，也就是在11%扣除率的基礎(chǔ)上加計了2個點，按照13%扣除率計算進(jìn)項稅額，征扣稅率差保持在4個百分點(銷項17%，進(jìn)項13%)。
此次稅率調(diào)整，農(nóng)產(chǎn)品深加工企業(yè)產(chǎn)成品適用稅率由17%下調(diào)至16%，我們總體考慮是征稅率下調(diào)，退稅率、扣除率均應(yīng)同步下調(diào)，這樣有利于下一步規(guī)范增值稅制度，減少稅收風(fēng)險。因此將其扣除率也同步下調(diào)一個點，確定為12%。和稅率調(diào)整前相比，農(nóng)產(chǎn)品深加工企業(yè)購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品加計扣除的力度是一樣的，只是在10%的基礎(chǔ)上加計2個百分點。
2.12%扣除率的適用范圍，這里我要再次強調(diào)，僅限于納稅人生產(chǎn)16%稅率貨物購進(jìn)的農(nóng)產(chǎn)品，農(nóng)產(chǎn)品流通企業(yè)或者產(chǎn)成品適用稅率是10%的企業(yè)，不在加計扣除政策范圍內(nèi)，要按照10%扣除率計算進(jìn)項稅額。
3.納稅人購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品取得什么憑證可以按照12%扣除？
我給大家歸納了一下，可以享受加計扣除政策的票據(jù)有三種類型：一是農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者銷售發(fā)票，這里的銷售發(fā)票必須是農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品適用免稅政策開具的普通發(fā)票;二是取得一般納稅人開具的增值稅專用發(fā)票或海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書;三是從按照3%征收率繳納增值稅的小規(guī)模納稅人處取得的增值稅專用發(fā)票。需要說明的是，取得批發(fā)零售環(huán)節(jié)納稅人銷售免稅農(nóng)產(chǎn)品開具的免稅發(fā)票，以及小規(guī)模納稅人開具的增值稅普通發(fā)票，均不得計算抵扣進(jìn)項稅額。
4.農(nóng)產(chǎn)品核定扣除的納稅人，扣除率是否也要按照12%計算抵扣進(jìn)項稅額?核定扣除的納稅人購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品，仍按照核定扣除管理辦法規(guī)定，以銷定進(jìn)，扣除率為銷售貨物的適用稅率。
第四，申報表如何填寫。
為配合稅率調(diào)整政策的落實，同時兼顧政策實施后的效應(yīng)分析工作，稅務(wù)總局本著盡量不做大的調(diào)整的原則，在維持原申報表基本結(jié)構(gòu)和欄次不變的前提下，對《增值稅納稅申報表附列資料(一)》(本期銷售情況明細(xì))和《增值稅納稅申報表附列資料(三)》(服務(wù)、不動產(chǎn)和無形資產(chǎn)扣除項目明細(xì))個別欄次的填報內(nèi)容進(jìn)行了調(diào)整。
一方面，是將申報表中原來的17%項目、11%項目的欄次名稱相應(yīng)修改為16%欄次、10%欄次，停用“13%稅率”的相關(guān)欄次。另一方面，考慮到納稅人可能會出現(xiàn)申報以前所屬期稅款的情形，相關(guān)文件明確，納稅人申報適用17%、11%的原稅率應(yīng)稅項目時，按照申報表調(diào)整前后的對應(yīng)關(guān)系，分別填寫在相關(guān)欄次中。簡單來說，從6月份申報期開始，納稅人如果要申報17%、11%的應(yīng)稅項目，可以分別填寫在16%項目、10%項目的相關(guān)欄次內(nèi)。
二、關(guān)于統(tǒng)一小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)問題
對于這個問題，我會做兩項內(nèi)容的介紹：
第一項內(nèi)容是從高統(tǒng)一小規(guī)模納稅人年銷售額標(biāo)準(zhǔn)的考慮。
第一，簡化稅制。目前三檔小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)，制度設(shè)計過于復(fù)雜。在三次產(chǎn)業(yè)融合發(fā)展的大背景下，納稅人混業(yè)經(jīng)營越來越普遍，行業(yè)屬性越來越模糊，誰應(yīng)該執(zhí)行50萬的標(biāo)準(zhǔn)、誰又應(yīng)該執(zhí)行80萬、500萬的標(biāo)準(zhǔn)，實際執(zhí)行中劃分較為困難，容易引發(fā)稅企爭議。因此，從簡化和優(yōu)化稅制的角度出發(fā)，有必要對現(xiàn)行的三檔標(biāo)準(zhǔn)加以整合。
第二，進(jìn)一步支持小微企業(yè)發(fā)展。從增值稅的稅收實踐來看，給予納稅人尤其是規(guī)模較小的納稅人一定的選擇權(quán)，由納稅人自主選擇成為一般納稅人或小規(guī)模納稅人，是一項納稅人非常歡迎的政策。通過將小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)一提高到500萬元，并在今年年底之前，允許已經(jīng)按較低標(biāo)準(zhǔn)登記為一般納稅人的企業(yè)轉(zhuǎn)登記為小規(guī)模納稅人，可以讓更多的小微企業(yè)享受簡易計稅帶來的辦稅便利和減稅紅利，從而進(jìn)一步激發(fā)市場活力。
第二項內(nèi)容是統(tǒng)一小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)需要注意的事項。
第一，哪些一般納稅人可以轉(zhuǎn)登記為小規(guī)模納稅人。
大家應(yīng)該已經(jīng)注意到，18號公告第一條對可以轉(zhuǎn)登記為小規(guī)模納稅人的條件進(jìn)行了界定，只有兩個條件同時滿足，才可以轉(zhuǎn)登記為小規(guī)模納稅人。
條件一，只有根據(jù)《增值稅暫行條例》第十三條和《增值稅暫行條例實施細(xì)則》第二十八條的有關(guān)規(guī)定登記的一般納稅人，可以轉(zhuǎn)登記為小規(guī)模納稅人?！对鲋刀悤盒袟l例》第十三條規(guī)定的是，年應(yīng)稅銷售額超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的小規(guī)模納稅人，應(yīng)當(dāng)辦理一般納稅人登記;沒超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的，如果會計核算健全，能夠提供準(zhǔn)確稅務(wù)資料，也可以辦理一般納稅人登記?！对鲋刀悤盒袟l例實施細(xì)則》第二十八條規(guī)定的是，工業(yè)50萬、商業(yè)80萬的小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)。兩個條款聯(lián)系起來理解，也就意味著按照工業(yè)50萬、商業(yè)80萬的標(biāo)準(zhǔn)登記的一般納稅人，包括強制登記和自愿登記的一般納稅人，都可以轉(zhuǎn)登記為小規(guī)模納稅人。從另一個角度來理解，此次允許轉(zhuǎn)登記的，不包括按照500萬元的標(biāo)準(zhǔn)登記為一般納稅人的營改增企業(yè)。
條件二，轉(zhuǎn)登記日前連續(xù)12個月(以1個月為1個納稅期，下同)或者連續(xù)4個季度(以1個季度為1個納稅期，下同)累計應(yīng)稅銷售額沒有超過500萬元。
再強調(diào)一遍，只有上述兩個條件同時滿足的一般納稅人，才可以轉(zhuǎn)登為小規(guī)模納稅人。同時，只有2018年5月1日以前就已經(jīng)登記的一般納稅人，才可以轉(zhuǎn)登記為小規(guī)模納稅人，5月1日以后新登記的一般納稅人，并不符合第一個條件的規(guī)定，不屬于可轉(zhuǎn)登記的范圍。
第二，納稅人什么時候可以轉(zhuǎn)登記。
符合轉(zhuǎn)登記條件的納稅人，是否由一般納稅人轉(zhuǎn)登記為小規(guī)模納稅人，是由納稅人自主選擇的，轉(zhuǎn)登記的程序也是由納稅人發(fā)起的。但是，大家要注意，此項政策的執(zhí)行時間是2018年5月1日，停止時間是2018年12月31日。也就是說，符合條件的一般納稅人如果需要轉(zhuǎn)登記為小規(guī)模納稅人，在2018年5月1日到12月31日，這8個月的期間里，都可以到主管稅務(wù)機關(guān)辦理轉(zhuǎn)登記手續(xù)。換言之，5月1日前和12月31日后，不可以辦理轉(zhuǎn)登記手續(xù)。
第三，轉(zhuǎn)登記后從什么時候開始按照簡易計稅方法納稅。
18號公告規(guī)定，一般納稅人轉(zhuǎn)登記為小規(guī)模納稅人后，自轉(zhuǎn)登記日的下期起，按照簡易計稅方法計算繳納增值稅;轉(zhuǎn)登記日當(dāng)期仍按照一般納稅人的有關(guān)規(guī)定計算繳納增值稅。理解本條規(guī)定，重點在“下期”、“當(dāng)期”。
所謂“下期”、“當(dāng)期”，指的都是稅款所屬期，這是《增值稅暫行條例》中的基本概念，不用過多解釋。但是，由于有按月和按季兩種納稅期限，本條在實際執(zhí)行中可能就會遇到幾種不同的情況，應(yīng)該按照本條規(guī)定的基本原則分別處理。
第一種情況是，原來按月納稅，轉(zhuǎn)登記后繼續(xù)按月納稅。這種情況非常簡單，轉(zhuǎn)登記日的當(dāng)月，仍按照一般納稅人的規(guī)定納稅，從次月起改為簡易計稅。
第二種情況是，原來按月納稅，轉(zhuǎn)登記后改為按季納稅。由于大多數(shù)地區(qū)對小規(guī)模納稅人實行按季納稅，因此這種情況可能會非常多。對此，轉(zhuǎn)登記日的當(dāng)月，仍應(yīng)該按照一般納稅人的規(guī)定納稅，從轉(zhuǎn)登日的次月起，改為簡易計稅，按季繳納。比如，轉(zhuǎn)登記日的所屬月份為7月份，納稅人在7月仍按照一般納稅人的規(guī)定納稅，從8月起，改為簡易計稅，按季繳納，8-9月份實現(xiàn)的稅款，在10月申報期申報繳納。
第三種情況是，原來按季納稅，轉(zhuǎn)登記后繼續(xù)按季納稅。這與第一種情況一樣，轉(zhuǎn)登記日的當(dāng)季，仍按照一般納稅人的規(guī)定納稅，從下一個季度起改為簡易計稅。
第四種情況是，原來按季納稅，轉(zhuǎn)登記后改為按月納稅。這種情況我們判斷基本不會出現(xiàn)。如果有，在轉(zhuǎn)登記日的當(dāng)季，仍按照一般納稅人的規(guī)定納稅，從下一個季度的首月起改為按月簡易計稅。
第四，未抵扣的進(jìn)項稅額如何處理。
近些年來，增值稅的管理都是盡量擴大一般納稅人的隊伍，包括《增值稅暫行條例實施細(xì)則》在內(nèi)的相關(guān)政策規(guī)定，都不允許一般納稅人再轉(zhuǎn)為小規(guī)模納稅人。此次統(tǒng)一小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)，并允許已經(jīng)按較低標(biāo)準(zhǔn)登記的一般納稅人轉(zhuǎn)登記為小規(guī)模納稅人，可以說是一項全新的政策，沒有可借鑒的成熟做法，許多新的問題需要研究處理，其中，轉(zhuǎn)登記納稅人未抵扣的進(jìn)項稅就是其中的重點。
通常情況下，大家可能認(rèn)為，未抵扣的進(jìn)項稅應(yīng)該做進(jìn)項稅轉(zhuǎn)出處理，直接調(diào)增企業(yè)的成本費用。這樣做雖然簡單，但是存在較多的問題。一是，未抵扣的進(jìn)項稅是企業(yè)的權(quán)益，轉(zhuǎn)入成本費用也就意味著不能再進(jìn)行抵扣，對企業(yè)不利。二是，轉(zhuǎn)登記納稅人在今后可能還會對轉(zhuǎn)登記前的業(yè)務(wù)進(jìn)行調(diào)整，包括退貨、折扣等，也包括稽查補稅、自查補稅等，都需要將未抵扣的進(jìn)項稅納入計算，以更大程度地維護納稅人的權(quán)益。三是，一些出口企業(yè)還需要將未抵扣的進(jìn)項稅申請退稅。因此，繼續(xù)核算未抵扣的進(jìn)項稅是有必要的。
如何核算未抵扣的進(jìn)項稅，有幾種方案可供選擇。比如，可以要求納稅人設(shè)立臺賬進(jìn)行管理，按月報送稅務(wù)機關(guān);也可以調(diào)整申報表，增加相關(guān)欄次要求納稅人按月填報。但是這兩種方案都會增加納稅人的核算負(fù)擔(dān)，不是最優(yōu)的選擇。經(jīng)過反復(fù)斟酌研究，我們最終確定，轉(zhuǎn)登記納稅人尚未申報抵扣的進(jìn)項稅，以及轉(zhuǎn)登記日當(dāng)期的期末留抵稅額，計入“應(yīng)交稅費—待抵扣進(jìn)項稅額”科目核算，這樣做，既可滿足需要，又簡便易行，不增加納稅人負(fù)擔(dān)。
需要提醒大家的是，隨著轉(zhuǎn)登記納稅人對轉(zhuǎn)登記前的業(yè)務(wù)進(jìn)行調(diào)整，未抵扣的進(jìn)項稅將是一個動態(tài)變化的數(shù)據(jù)，納稅人應(yīng)準(zhǔn)確核算，稅務(wù)機關(guān)也應(yīng)做好輔導(dǎo)，重點關(guān)注，共同防范涉稅風(fēng)險。具體規(guī)定在18號公告中已經(jīng)寫明，這里就不再重復(fù)了。
第五，轉(zhuǎn)登記納稅人如何調(diào)整轉(zhuǎn)登記前的業(yè)務(wù)。
納稅人轉(zhuǎn)登記之后，已經(jīng)成為小規(guī)模納稅人，需要按照小規(guī)模納稅人的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行涉稅核算。但是，其在一般納稅人期間發(fā)生的銷售或者購進(jìn)業(yè)務(wù)，有可能因為銷售折讓、中止或者退回，需要進(jìn)行調(diào)整。這種情況下，如果要求轉(zhuǎn)登記納稅人在按照小規(guī)模納稅人申報的同時，再填報一張一般納稅人申報表，將會極大增加納稅人核算的復(fù)雜性。因此，18號公告規(guī)定，轉(zhuǎn)登記納稅人發(fā)生上述業(yè)務(wù)，應(yīng)按照一般計稅方法，調(diào)整一般納稅人期間最后一期的銷項稅額、進(jìn)項稅額、應(yīng)納稅額。
需要特別強調(diào)的是，調(diào)整一般納稅人期間最后一期的銷項稅額、進(jìn)項稅額和應(yīng)納稅額，并不是要求納稅人重新核算最后一期的涉稅數(shù)據(jù)并填報一般納稅人申報表。納稅人根據(jù)業(yè)務(wù)的實際情況，對一般納稅人期間最后一期的銷項稅額、進(jìn)項稅額和應(yīng)納稅額進(jìn)行調(diào)整后，和原來的申報結(jié)果相比，可能會產(chǎn)生少繳稅款，也可能會產(chǎn)生多繳稅款，都不需要重新填報一般納稅人申報表，而是并入銷售折讓、中止或者退回當(dāng)期的應(yīng)納稅額中處理，在小規(guī)模納稅人申報表中填列。這一點需要大家注意。
第六，轉(zhuǎn)登記納稅人如何開具發(fā)票。
轉(zhuǎn)登記納稅人在發(fā)票開具方面，也有一些特殊情況需要處理，18號公告都有相應(yīng)的規(guī)定，我在這里再幫助大家梳理一下：
首先，轉(zhuǎn)登記納稅人自轉(zhuǎn)登記日的下期起，發(fā)生增值稅應(yīng)稅銷售行為，應(yīng)當(dāng)按照征收率開具增值稅發(fā)票。
其次，為了解決納稅人開具專用發(fā)票方面的實際需要，給納稅人提供更多便利，對于在一般納稅人期間已經(jīng)領(lǐng)用稅控裝置并進(jìn)行了票種核定的轉(zhuǎn)登記納稅人，在轉(zhuǎn)登記后可以繼續(xù)自行開具專用發(fā)票，不受稅務(wù)總局目前已經(jīng)推行的小規(guī)模納稅人自開專用發(fā)票試點行業(yè)的限制。
再次，轉(zhuǎn)登記納稅人在一般納稅人期間發(fā)生的增值稅應(yīng)稅銷售行為，需要開具紅字發(fā)票、換開發(fā)票、補開發(fā)票的，一律按照原來適用的稅率或者征收率開具。
第七，轉(zhuǎn)登記納稅人是否永遠(yuǎn)屬于小規(guī)模納稅人。
此次在統(tǒng)一小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)的同時，允許已經(jīng)按較低標(biāo)準(zhǔn)登記的一般納稅人轉(zhuǎn)登記為小規(guī)模納稅人，是給予納稅人充分的選擇權(quán)，納稅人可以根據(jù)自身的實際情況，自行選擇適宜的計稅方式繳納增值稅。但是，這并不意味著此類納稅人在轉(zhuǎn)登記后永遠(yuǎn)屬于小規(guī)模納稅人。按照《增值稅暫行條例》及其實施細(xì)則的相關(guān)規(guī)定，轉(zhuǎn)登記納稅人今后如果年應(yīng)稅銷售額超過財政部和稅務(wù)總局規(guī)定的小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)，就應(yīng)當(dāng)?shù)怯洖橐话慵{稅人，而且，轉(zhuǎn)登記納稅人按規(guī)定再次登記為一般納稅人后，也不能再轉(zhuǎn)登記為小規(guī)模納稅人。
三、關(guān)于進(jìn)項留抵退稅問題
對進(jìn)項留抵，國際上實行增值稅制度的國家，一般是從本國實際出發(fā)，采取不同的處理方法：有的不予退還，結(jié)轉(zhuǎn)到下一個納稅期繼續(xù)抵扣;有的是有條件地實施退稅，比如留抵稅額要在一定的額度以上，或者持續(xù)出現(xiàn)留抵超過一定的時間等等?？紤]到全面實行留抵退稅會影響中央和地方之間、不同地區(qū)之間的財政分配關(guān)系，還存在較大的騙取退稅風(fēng)險，從1994年增值稅稅制改革以來，我國采取了以結(jié)轉(zhuǎn)下期抵扣為主的處理方式。近幾年，結(jié)合國家產(chǎn)業(yè)政策，在風(fēng)險可控的前提下，在重大集成電路項目等少量行業(yè)開展了留抵退稅的嘗試。
此次改革，試行增值稅留抵退稅的范圍非常明確，即國家重點鼓勵的裝備制造等先進(jìn)制造業(yè)、研發(fā)等現(xiàn)代服務(wù)業(yè)內(nèi)，將部分符合條件的企業(yè)以及電網(wǎng)企業(yè)納入留抵退稅試點范圍，對其在一定時期形成的增值稅期末留抵稅額，一次性予以退還，以減輕這些企業(yè)資金壓力，支持企業(yè)擴大投資，實現(xiàn)技術(shù)裝備升級。
此項政策國務(wù)院已經(jīng)批準(zhǔn)，目前我們正會同財政部抓緊研究具體的落地辦法，一方面為企業(yè)減負(fù)，另一方面也是為今后完善稅制、建立制度化的留抵退稅機制積累經(jīng)驗。
以上就是我要介紹的內(nèi)容，謝謝大家！
提問環(huán)節(jié)
羅天舒：
感謝林司長的解讀。下面進(jìn)入提問環(huán)節(jié)。請來到現(xiàn)場的納稅人和基層同志提問。首先請這位同志。提問前請先介紹一下自己。謝謝！
現(xiàn)場觀眾 ：
謝謝，我是來自北京……國際教育科技有限公司的……。我們是一家商貿(mào)企業(yè)，之前并沒有達(dá)到一年80萬元的銷售額標(biāo)準(zhǔn)，但為了方便開票，我們自愿選擇登記成了一般納稅人。請問林司長，像我們公司這種情況，這次能否轉(zhuǎn)登記成小規(guī)模納稅人？
林楓 ：
感謝提問。此前自愿選擇登記為一般納稅人的工商企業(yè)，屬于本次可轉(zhuǎn)登記為小規(guī)模納稅人的范圍。當(dāng)然，如果要進(jìn)行轉(zhuǎn)登記，還要看應(yīng)稅銷售額的情況，也就是說還要看你們公司在申請轉(zhuǎn)登記前連續(xù)12個月的應(yīng)稅銷售額是否超過了500萬，如果未超過500萬，就可以按規(guī)定的程序申請轉(zhuǎn)登記為小規(guī)模納稅人。
羅天舒：
請繼續(xù)提問。請這位舉手的同志提問。
現(xiàn)場觀眾：
大家好！我是來自中國……建設(shè)股份有限公司的……，我們關(guān)注到，總局發(fā)布的18號公告第九條規(guī)定了，在增值稅稅率調(diào)整前未開具增值稅發(fā)票需要補開增值稅發(fā)票的，應(yīng)當(dāng)按照原適用稅率補開。那么我想請問林司長，我們有一些建筑服務(wù)是簡易計稅項目，在稅率調(diào)整后如果補開發(fā)票，也是要按照11%的稅率補開嗎？
林楓 ：
謝謝您的提問。18號公告第九條里面關(guān)于補開發(fā)票的規(guī)定，主要是針對受稅率調(diào)整影響的事項，未受稅率調(diào)整的該怎么補開還怎么補開。具體到你剛才說的這個情況，在稅率調(diào)整前，已經(jīng)按照11%稅率計稅的建筑服務(wù)，如果在稅率調(diào)整后需要補開發(fā)票，應(yīng)該按照11%的稅率補開發(fā)票，如果是簡易計稅的建筑服務(wù)，并未受此次稅率調(diào)整的影響，如果需要補開發(fā)票，無論何時，還是按照簡易計稅項目的征收率進(jìn)行補開。
羅天舒 ：
請繼續(xù)提問。請工作人員把話筒遞給那位同志。
現(xiàn)場觀眾 ：
大家好！我是來自浙江省杭州市濱江區(qū)國家稅務(wù)局的方順清，請問林司長，按季納稅的一般納稅人在季度中期申請轉(zhuǎn)登記為小規(guī)模納稅人，具體應(yīng)該什么時候開始按照小規(guī)模納稅人申報納稅？
林楓 ：
謝謝，在基層一線確實會遇到這樣的情況。一般納稅人轉(zhuǎn)登記為小規(guī)模納稅人后，自轉(zhuǎn)登記日的下期起，按照簡易計稅方法計算繳納增值稅。這里的“下期”是稅款所屬期的概念。對于按季納稅的情況，下面我舉個例子來說明一下，比如納稅人在5月份申請轉(zhuǎn)登記為小規(guī)模納稅人，由于是按季納稅，因此，這個納稅人在二季度，也就是4-6月份，仍應(yīng)按照一般納稅人的身份計稅，并在7月申報期最后一次以一般納稅人的身份進(jìn)行納稅申報。自7月1日開始，其身份轉(zhuǎn)為小規(guī)模納稅人，并開始按照簡易計稅方法計算繳納增值稅。
羅天舒 ：
謝謝林司長的解讀和回答。
黨的十九大報告要求全面建成多層次社會保障體系，國務(wù)院《關(guān)于加快發(fā)展現(xiàn)代保險服務(wù)業(yè)的若干意見》提出“適時開展個人稅收遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險試點”。
為促進(jìn)養(yǎng)老保險體系的發(fā)展，財政部、稅務(wù)總局、人力資源社會保障部、中國銀行保險監(jiān)督管理委員會、證監(jiān)會等部門聯(lián)合制發(fā)《關(guān)于開展個人稅收遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險試點的通知》(財稅〔2018〕22號)，自2018年5月1日起，在上海市、福建省(含廈門市)、蘇州工業(yè)園區(qū)幾個地區(qū)實施。
下面，請所得稅司副司長葉霖兒結(jié)合財稅〔2018〕22號文件，解讀個人稅收遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險試點政策，然后回答大家關(guān)心的問題。
國家稅務(wù)總局所得稅司副司長 葉霖兒
大家上午好！下面我對個人稅收遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險試點政策做一介紹。
一、政策出臺的背景和意義
目前，我國已經(jīng)初步形成“三支柱”養(yǎng)老保障體系，包括由國家統(tǒng)籌、保障城鄉(xiāng)居民基本養(yǎng)老的基本養(yǎng)老保險，也就是“第一支柱”;由企業(yè)和個人共同投保、共同負(fù)擔(dān)的企業(yè)年金和職業(yè)年金，也就是“第二支柱”;以及主要由個人負(fù)擔(dān)的個人儲蓄性養(yǎng)老保險和商業(yè)養(yǎng)老保險，也就是“第三支柱”?；诮?jīng)濟社會發(fā)展?fàn)顩r、起步時間等因素，各支柱養(yǎng)老保障體系發(fā)展情況不一，第二、三支柱發(fā)展相對較慢。
財政部、稅務(wù)總局、人力資源社會保障部等部門聯(lián)合制發(fā)的《關(guān)于開展個人稅收遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險試點的通知》(財稅〔2018〕22號)，在調(diào)動個人參與商業(yè)養(yǎng)老保險的積極性、應(yīng)對我國老齡化社會趨勢、提高全民養(yǎng)老保障水平等方面起到了促進(jìn)作用。
二、試點政策的主要內(nèi)容
(一)政策基本思路
試點政策采取遞延納稅模式，從個人稅收遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險的繳費、積累、領(lǐng)取3個環(huán)節(jié)作了稅收優(yōu)惠規(guī)定，即試點地區(qū)納稅人通過商業(yè)養(yǎng)老賬戶購買符合條件的商業(yè)養(yǎng)老保險，在繳費環(huán)節(jié)繳費支出可按照一定標(biāo)準(zhǔn)稅前扣除，直接減輕個人所得稅負(fù)擔(dān);在積累環(huán)節(jié)對投資收益暫不征稅，直接增加個人收益;在領(lǐng)取環(huán)節(jié)，可享受低稅率優(yōu)惠。
具體方式是：
在繳費環(huán)節(jié)，納稅人購買稅收遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險產(chǎn)品時，其繳費支出可以按照一定額度給予扣除，這樣直接減少了個人當(dāng)期應(yīng)納稅額，減稅效果立竿見影。
在積累環(huán)節(jié)，個人商業(yè)養(yǎng)老資金賬戶由專業(yè)的保險公司運營，投資收益穩(wěn)健，賬戶權(quán)益長期增值。試點政策對這一階段的增值暫不征收個人所得稅，這樣直接增加了個人商業(yè)養(yǎng)老保險賬戶的收益。
在領(lǐng)取環(huán)節(jié)，個人領(lǐng)取商業(yè)養(yǎng)老金收入時，按照“其他所得”計稅，對其中25%的部分予以免稅，其余75%部分減按10%的比例稅率計算個人所得稅，最后納稅人的實際稅負(fù)僅為7.5%，大大低于該項目所對應(yīng)的20%法定稅率。之所以這樣設(shè)計稅率，一方面是通過低稅率鼓勵人民群眾積極通過商業(yè)養(yǎng)老保險方式提高自己的養(yǎng)老保障水平，另一方面是考慮到參保資金的來源主要是工資薪金、勞務(wù)報酬或者個體工商戶生產(chǎn)經(jīng)營所得，領(lǐng)取環(huán)節(jié)的稅率要考慮這幾個所得項目的稅率水平，同時適當(dāng)降低，體現(xiàn)稅收政策的照顧。
(二)什么是個人商業(yè)養(yǎng)老賬戶和符合條件的商業(yè)養(yǎng)老保險?
政策規(guī)定，試點地區(qū)納稅人通過個人商業(yè)養(yǎng)老賬戶購買符合規(guī)定的個人商業(yè)養(yǎng)老保險產(chǎn)品即可享受試點政策。其中：個人商業(yè)養(yǎng)老賬戶是由納稅人指定的、用于歸集稅收遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險繳費、收益以及資金領(lǐng)取等的商業(yè)銀行個人專用賬戶。符合規(guī)定的個人養(yǎng)老保險產(chǎn)品是為滿足參保人對養(yǎng)老賬戶資金安全性、收益性和長期性的管理要求，由保險公司按照“收益穩(wěn)健、長期鎖定、終身領(lǐng)取、精算平衡”原則開發(fā)設(shè)計出來的個人商業(yè)養(yǎng)老保險產(chǎn)品。這些保險產(chǎn)品采取名錄方式管理，具體產(chǎn)品指引將由中國銀行保險監(jiān)督管理委員會發(fā)布。屆時，納稅人可參考指引購買相關(guān)養(yǎng)老保險產(chǎn)品。
(三)試點時間和地區(qū)
試點政策自2018年5月1日起，在上海、福建省(含廈門市)、蘇州工業(yè)園區(qū)幾個地區(qū)開始實施，試點時間暫定為一年。試點政策執(zhí)行過程中，財政部、稅務(wù)總局、人力資源社會保障部、中國銀行保險監(jiān)督管理委員會、證監(jiān)會等部門將密切關(guān)注實施效果，統(tǒng)籌研究將試點政策推廣至全國的問題。
(四)政策適用對象
適用試點政策的納稅人主要分兩類：
一類是在試點地區(qū)取得工資薪金、連續(xù)性勞務(wù)報酬的個人。其中取得連續(xù)性勞務(wù)報酬的個人是指連續(xù)6個月及以上為同一單位提供勞務(wù)而取得所得的納稅人。以扣繳單位是否在試點地區(qū)代扣代繳個人所得稅，作為是否屬于試點地區(qū)的判定標(biāo)準(zhǔn)，不受納稅人的實際工作地等因素影響。
另一類是在試點地區(qū)取得個體工商戶生產(chǎn)經(jīng)營所得及企事業(yè)單位的承包承租經(jīng)營所得的個體工商戶業(yè)主、個人獨資企業(yè)投資者、合伙企業(yè)自然人合伙人、承包承租經(jīng)營者。這種情況下，以個體工商戶、個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)的實際經(jīng)營地，作為是否屬于試點地區(qū)的判定標(biāo)準(zhǔn)。
特別需要注意的是，如果納稅人在試點地區(qū)范圍內(nèi)同時從兩處及以上取得上述所得的，只能選擇在其中一處享受政策，不能重復(fù)享受。
(五)具體政策內(nèi)容
1.繳費環(huán)節(jié)：
試點地區(qū)納稅人購買符合條件的養(yǎng)老保險產(chǎn)品的支出，可在一定標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)稅前扣除：
(1)取得工資薪金、連續(xù)性勞務(wù)報酬所得的納稅人
首先，要計算出可以稅前扣除的限額：根據(jù)納稅人當(dāng)月取得的工資薪金或者連續(xù)性勞務(wù)報酬收入的6%，和1000元標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行比較，其中金額較低的那個就是允許扣除的限額標(biāo)準(zhǔn)。
其次，稅前扣除采取限額內(nèi)據(jù)實扣除的原則，也就是說要把計算出的扣除限額標(biāo)準(zhǔn)和實際支付的月保費金額再作比較，其中較低的金額，就是實際可在稅前扣除的金額。
為了及時享受試點政策，納稅人應(yīng)在取得稅延養(yǎng)老扣除憑證后盡快將憑證提供給扣繳義務(wù)人，由扣繳義務(wù)人按照上述標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行扣除。
舉例：
張三在福州某單位工作，2018年6月購買符合條件的稅收遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險，每月繳費800元，7月初取得繳納保費的稅延養(yǎng)老扣除憑證，并馬上提供給扣繳義務(wù)人。假設(shè)張三7月份工薪收入共計13000元，8月份工薪收入20000元，那他稅前扣除金額是多少?
分析：張三在7月初取得稅延養(yǎng)老扣除憑證并提供給扣繳義務(wù)人，那么他從7月份開始就可以享受試點政策，但是隨著工薪收入每月可能發(fā)生變化，扣除金額也會相應(yīng)不同。
以7月份工薪收入為基數(shù)和1000元計算比較，確定稅前扣除限額。13000*6%=780元，低于1000元，所以他的稅前扣除限額是780元。由于扣除金額是限額內(nèi)據(jù)實扣除，所以還需要用780元的扣除限額和張三實際繳納的月保費金額比較。800元的月保費金額大于780元，最終張三7月份可以在稅前實際扣除780元。
8月份，張三工薪收入變?yōu)?0000元，則20000元*6%=1200元，高于1000元，所以他的稅前扣除限額是1000元。而他實際繳納的保費800元低于1000元的扣除限額，最終張三8月份可以在稅前實際扣除800元。
(2)取得個體工商戶生產(chǎn)經(jīng)營所得、企事業(yè)單位的承包承租經(jīng)營所得的個體工商戶業(yè)主、個人獨資企業(yè)投資者、合伙企業(yè)自然人合伙人和承包承租經(jīng)營者
首先，和取得前一類所得的納稅人一樣，也要計算出可以稅前扣除的限額。由于個體工商戶、個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)按年計稅，所以根據(jù)納稅人當(dāng)年收入的6%，和12000元標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行比較，其中金額較低的那個就是允許扣除的限額標(biāo)準(zhǔn)。
其次，也要把計算出的扣除限額標(biāo)準(zhǔn)和實際支付的年保費金額作比較，選擇里面較低的金額，得出實際可在稅前扣除的金額進(jìn)行扣除。
在享受政策時，個體工商戶業(yè)主、個人獨資企業(yè)投資者、合伙企業(yè)自然人合伙人和承包承租經(jīng)營者，在取得信息平臺出具的稅延養(yǎng)老扣除憑證后，可以自行計算扣除金額，在年度申報時稅前扣除。
2.積累環(huán)節(jié)
積累環(huán)節(jié)養(yǎng)老資金賬戶封閉運行，產(chǎn)生的投資收益暫不征稅。
3.領(lǐng)取環(huán)節(jié)
按照保險合同約定，個人達(dá)到退休年齡后開始按月或按年領(lǐng)取商業(yè)養(yǎng)老金。試點政策對領(lǐng)取的商業(yè)養(yǎng)老金收入的25%免稅，其余75%部分按照10%比例稅率計算納稅，相當(dāng)于總體稅負(fù)的7.5%。相應(yīng)稅款直接由保險公司代扣代繳。
舉例：
張三長期購買符合條件的遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險，假設(shè)退休后按月領(lǐng)取，每月領(lǐng)取金額為2000元，則他每月應(yīng)繳稅款為2000*75%*10%=150元，直接由保險公司代扣代繳。
提問環(huán)節(jié)
羅天舒 ：
謝謝葉司長的解讀。下面仍是提問環(huán)節(jié)。有請這位同志。
現(xiàn)場觀眾：
葉司長好！我是來自上海市奉賢區(qū)稅務(wù)局的張丹。請問葉司長，財稅22號文件中說的個人在試點地區(qū)范圍內(nèi)從兩處或者兩處以上取得所得的，只能選擇在其中一處享受試點政策，具體是什么意思？
葉霖兒 ：
謝謝你的提問。這句話的意思是說，如果納稅人在試點地區(qū)范圍內(nèi)從兩處及以上取得同一類型的所得，比如兩處工薪，或者同時取得兩種不同類型的所得，比如既有勞務(wù)報酬所得、又有工薪所得的，只能由納稅人自行選擇在其中一家扣繳單位，就一個所得項目計算扣除限額，享受稅前扣除政策。
之所以這樣規(guī)定，一方面是考慮到對納稅人同時取得兩處及以上所得的情形，無論是哪一方的扣繳義務(wù)人都不能全面掌握納稅人的收入情況，難以準(zhǔn)確計算扣除限額；另一方面是為了避免出現(xiàn)兩邊都扣除、納稅人重復(fù)享受政策等問題，以體現(xiàn)政策的公平性。
羅天舒 ：
謝謝葉司長的解讀和回答。
為更好地適應(yīng)國際稅收形勢變化和企業(yè)遇到的新情況，稅務(wù)總局近期發(fā)布了《國家稅務(wù)總局關(guān)于稅收協(xié)定中“受益所有人”有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2018年第9號）和《國家稅務(wù)總局關(guān)于稅收協(xié)定執(zhí)行若干問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2018年第11號），對稅收協(xié)定執(zhí)行中的一些問題作出明確。
接下來，請國際稅務(wù)司副司長蒙玉英講解稅收協(xié)定有關(guān)稅收政策，然后回答大家的提問。
國家稅務(wù)總局國際稅務(wù)司副司長 蒙玉英
一、《國家稅務(wù)總局關(guān)于稅收協(xié)定中“受益所有人”有關(guān)問題的公告》解讀
(一)公告背景
1.“受益所有人”的由來和應(yīng)用
在稅收協(xié)定股息、利息和特許權(quán)使用費條款中，為了防范協(xié)定濫用，規(guī)定只有受益所有人是對方居民的情況下，才適用稅收協(xié)定規(guī)定的優(yōu)惠稅率。對于“受益所有人”概念，稅收協(xié)定范本卻長時間未明確。為規(guī)范“受益所有人”概念的應(yīng)用，稅務(wù)總局2009年制發(fā)《關(guān)于如何理解和認(rèn)定稅收協(xié)定中“受益所有人”的通知》(國稅函〔2009〕601號，以下簡稱“601號文”)，明確了“受益所有人”的概念，即“受益所有人”是指對所得或所得據(jù)以產(chǎn)生的權(quán)利或財產(chǎn)具有所有權(quán)和支配權(quán)的人，并對如何判定“受益所有人”做了規(guī)定。之后，結(jié)合各地反映情況，稅務(wù)總局于2012年制發(fā)《關(guān)于認(rèn)定稅收協(xié)定中“受益所有人”的公告》(國家稅務(wù)總局公告2012年第30號，以下簡稱“30號公告”)，規(guī)定滿足一定條件時，不再依據(jù)601號文規(guī)定的因素進(jìn)行綜合分析，直接認(rèn)定申請人具有“受益所有人”身份，即對“受益所有人”身份的認(rèn)定設(shè)置了安全港，進(jìn)一步完善了“受益所有人”規(guī)則。
2.“受益所有人”規(guī)則遇到的問題
各地適用601號文和30號公告規(guī)定的“受益所有人”規(guī)則時遇到了一些問題：一是一些本沒有濫用協(xié)定目的和結(jié)果的安排，根據(jù)現(xiàn)有文件難以享受稅收協(xié)定待遇;二是一些濫用協(xié)定風(fēng)險較高的安排，由于現(xiàn)有文件中規(guī)定的部分判斷標(biāo)準(zhǔn)容易被規(guī)避，難以充分防范和應(yīng)對濫用協(xié)定風(fēng)險。
3.公告目標(biāo)
為加強稅收協(xié)定執(zhí)行工作，進(jìn)一步完善“受益所有人”規(guī)則，稅務(wù)總局發(fā)布了9號公告。一方面，旨在允許沒有濫用協(xié)定目的和結(jié)果的安排得以享受稅收協(xié)定待遇，并提高其享受稅收協(xié)定待遇的確定性，減少征納雙方成本，進(jìn)一步優(yōu)化營商環(huán)境;另一方面借鑒“稅基侵蝕與利潤轉(zhuǎn)移”(BEPS)第6項行動計劃(防止稅收協(xié)定待遇的不當(dāng)授予)成果，提高“受益所有人”判定標(biāo)準(zhǔn)的剛性，對濫用協(xié)定風(fēng)險較高的安排進(jìn)行更加有效的防范。
(二)9號公告主要內(nèi)容
1.擴大30號公告規(guī)定的安全港范圍
30號公告對“受益所有人”身份的認(rèn)定設(shè)置了安全港，即申請人或者持有申請人100%股份的人是締約對方上市公司時，不再依據(jù)“受益所有人”判斷因素進(jìn)行綜合分析，直接認(rèn)定申請人具有“受益所有人”身份。
通常認(rèn)為，當(dāng)申請人或者持有申請人100%股份的人是締約對方政府、締約對方居民且在締約對方上市的公司或締約對方居民個人時，與居民國(地區(qū))有較強聯(lián)系，一般也沒有濫用協(xié)定的風(fēng)險，因此公告第四條放寬了安全港要求的條件，擴大了安全港的范圍，將安全港的主體由上市公司擴大到上市公司、政府和居民個人，主體的數(shù)量也可以是多個。
也就是說，如果是多家上市公司合計持有100%股份，或者多個居民個人和多家上市公司合計持有100%股份等情形，均符合安全港規(guī)定的條件。但需要注意的是，如果是間接持股，延續(xù)30號公告規(guī)定，仍然要求中間層應(yīng)是締約對方或我國居民。
2.對于不符合“受益所有人”條件但符合一定條件的申請人給予享受稅收協(xié)定待遇的機會
公告第三條規(guī)定，申請人取得的所得為股息時，申請人雖不符合“受益所有人”條件，但符合本條規(guī)定的，應(yīng)認(rèn)為申請人具有“受益所有人”身份。與安全港規(guī)則不同的是，此條規(guī)定的情形不能直接判定申請人為“受益所有人”，應(yīng)根據(jù)公告第二條所列因素對直接或間接持有申請人100%股份的人是否符合“受益所有人”條件進(jìn)行綜合分析。
公告第三條第一款規(guī)定了兩種情形。第一種情形為符合“受益所有人”條件的人為申請人所屬居民國(地區(qū))居民。
如香港居民E投資內(nèi)地居民并取得股息,香港居民F直接持有香港居民E100%的股份，雖然香港居民E不符合“受益所有人”條件，但是，如果香港居民F符合“受益所有人”條件,應(yīng)認(rèn)為香港居民E具有“受益所有人”身份。
第二種情形即當(dāng)符合“受益所有人”條件的人不為申請人所屬居民國(地區(qū))居民時，該人和間接持有股份情形下的中間層應(yīng)為符合條件的人。
所謂“符合條件的人”，是指該人可享受的稅收協(xié)定待遇和申請人可享受的稅收協(xié)定待遇相同或更為優(yōu)惠。
如香港居民G投資內(nèi)地居民并取得股息，新加坡居民I通過新加坡居民H間接持有香港居民G100%的股份，雖然香港居民G不符合“受益所有人”條件，但是，如果新加坡居民I符合“受益所有人”條件,并且新加坡居民I和新加坡居民H從中國取得的所得為股息時，根據(jù)中國與新加坡簽署的稅收協(xié)定可享受的稅收協(xié)定待遇均和香港居民G可享受的稅收協(xié)定待遇相同，應(yīng)認(rèn)為香港居民G具有“受益所有人”身份。
需要強調(diào)的是，此種情況是香港居民G根據(jù)內(nèi)地與香港簽署的稅收安排享受稅收協(xié)定待遇，而不是新加坡居民I享受中國與新加坡稅收協(xié)定待遇。
3.修改601號文規(guī)定的“受益所有人”身份判定的不利因素
601號文第二條列舉了“受益所有人”身份判定的七項不利因素，公告對其中兩項做了修改，并刪除了兩項因素：
(1)修改601號文第二條第一項不利因素
601號文第二條第一項不利因素為“申請人有義務(wù)在規(guī)定時間內(nèi)將所得的全部或絕大部分支付或派發(fā)給第三國(地區(qū))居民”。實際執(zhí)行中，稅務(wù)機關(guān)難以取得納稅人“有義務(wù)”支付的證據(jù)，但通?？梢哉莆占{稅人實際將所得支付給第三國居民的事實，公告將“有義務(wù)支付”明確解釋為包括“已形成支付事實的情形”。
(2)修改601號文第二條第二項不利因素，并刪除601號文第二條第三、四項不利因素
601號文第二條第二項不利因素為：“除持有所得據(jù)以產(chǎn)生的財產(chǎn)或權(quán)利外，申請人沒有或幾乎沒有其他經(jīng)營活動”。
601號文第一條規(guī)定實質(zhì)性經(jīng)營活動包括制造、經(jīng)銷、管理等活動，但在第二條同時規(guī)定“沒有或幾乎沒有其他經(jīng)營活動”為判斷不利因素。兩處規(guī)定容易導(dǎo)致理解有偏差。為明確投資類活動是否可構(gòu)成實質(zhì)性經(jīng)營活動，公告既規(guī)定“實質(zhì)性經(jīng)營活動包括具有實質(zhì)性的制造、經(jīng)銷、管理等活動”，同時明確：實際履行的功能及承擔(dān)的風(fēng)險足以證實其活動具有實質(zhì)性。
分析申請人是否從事實質(zhì)性經(jīng)營活動時，通常還應(yīng)當(dāng)關(guān)注：申請人是否擁有與其履行的功能相匹配的資產(chǎn)和人員配置;對于所得或所得據(jù)以產(chǎn)生的財產(chǎn)或權(quán)利，申請人是否承擔(dān)相應(yīng)風(fēng)險，等等。
為便于理解“受益所有人”身份判定的各項因素，我們在解讀中列舉了若干案例，所列案例均有一定的指導(dǎo)意義，請大家詳細(xì)閱讀并在執(zhí)行中參考。需要提醒大家的是，閱讀案例時，不僅要關(guān)注每個案例給出的結(jié)論，還要關(guān)注每個案例提及的每項因素，綜合分析各項因素才能得出正確的結(jié)論。
4.公告明確的其他內(nèi)容
明確適用一般反避稅相關(guān)規(guī)定的情形。申請人雖具有“受益所有人”身份，但主管稅務(wù)機關(guān)發(fā)現(xiàn)需要適用稅收協(xié)定主要目的測試條款或國內(nèi)稅收法律規(guī)定的一般反避稅規(guī)則的，適用一般反避稅相關(guān)規(guī)定。
公告還明確了不屬于“代為收取所得”的情形、提供證明“受益所有人”身份的資料以及需報省稅務(wù)機關(guān)的案件等，公告和解讀已表述較為清楚，不再過多介紹。
二、《國家稅務(wù)總局關(guān)于稅收協(xié)定執(zhí)行若干問題的公告》解讀
為了讓納稅人和各地稅務(wù)機關(guān)準(zhǔn)確理解稅收協(xié)定，稅務(wù)總局曾于2010年發(fā)布《〈中華人民共和國政府和新加坡共和國政府關(guān)于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的協(xié)定〉及議定書條文解釋》(國稅發(fā)〔2010〕75號印發(fā)，以下簡稱“75號文”)，對中新稅收協(xié)定全部條款作出了詳細(xì)解釋。稅務(wù)總局在今年發(fā)布了11號公告，對常設(shè)機構(gòu)、海運和空運、演藝人員和運動員條款以及合伙企業(yè)適用稅收協(xié)定等事項作出了進(jìn)一步明確。下面，我將圍繞11號公告的主要內(nèi)容做一些介紹。
(一)常設(shè)機構(gòu)條款方面，11號公告明確了兩個問題。
一是關(guān)于中外合作辦學(xué)。11號公告所稱“中外合作辦學(xué)機構(gòu)”和“中外合作辦學(xué)項目”是指根據(jù)我國中外合作辦學(xué)條例及其實施辦法設(shè)立的機構(gòu)和項目。根據(jù)稅收協(xié)定常設(shè)機構(gòu)條款規(guī)定，“常設(shè)機構(gòu)”是指企業(yè)進(jìn)行全部或部分營業(yè)的固定營業(yè)場所。由于境內(nèi)不具有法人資格的中外合作辦學(xué)機構(gòu)以及中外合作辦學(xué)項目中開展教育教學(xué)活動的場所是外方(即締約對方居民企業(yè))在我國進(jìn)行營業(yè)的固定營業(yè)場所，因此應(yīng)構(gòu)成締約對方居民在我國的常設(shè)機構(gòu)。
二是關(guān)于勞務(wù)型常設(shè)機構(gòu)條款中“六個月”的計算口徑。稅收協(xié)定勞務(wù)型條款一般規(guī)定，“常設(shè)機構(gòu)”包括締約國一方企業(yè)通過雇員或者其他人員在締約國另一方提供的勞務(wù)活動，但僅以該性質(zhì)的活動超過一定時間的為限。對于該時間門檻，我國簽署的各稅收協(xié)定規(guī)定不完全相同，大部分規(guī)定的是六個月或183天。稅務(wù)總局曾在2007年發(fā)布的關(guān)于內(nèi)地與香港稅收安排條款解釋中，對六個月的計算方法做出規(guī)定(國稅函〔2007〕403號)，但該規(guī)定已于2011年廢止(國家稅務(wù)總局公告2011年第2號)。此后，部分稅務(wù)機關(guān)繼續(xù)沿用上述已經(jīng)廢止的規(guī)定，產(chǎn)生了一些爭議。為徹底消除稅企在計算方法上的爭議，為納稅人提高稅收確定性，公告明確“六個月”和“183天”應(yīng)作相同理解。有關(guān)183天的計算方法，稅務(wù)總局2010年發(fā)布的75號文已作出詳細(xì)規(guī)定，在此不再介紹。
(二)公告第二部分內(nèi)容是關(guān)于海運和空運條款，明確了三個問題。
一是明確濕租、程租、期租屬于國際運輸業(yè)務(wù)。在國際運輸行業(yè)，企業(yè)經(jīng)常會以程租、期租形式租賃船舶或以濕租形式租賃飛機，以節(jié)約資金，緩解運力不足。根據(jù)國際通行做法，通過這類租賃形式取得的收入應(yīng)認(rèn)為屬于國際運輸收入。
二是明確光租和干租適用海運和空運條款的問題。根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》以及稅務(wù)總局2014年發(fā)布的《非居民企業(yè)從事國際運輸業(yè)務(wù)稅收管理暫行辦法》(以下簡稱“37號公告”)，以光租形式出租船舶、以干租形式出租飛機或出租集裝箱等相關(guān)設(shè)備取得的收入屬于租金收入，不屬于國際運輸收入。原75號文規(guī)定，開展附屬于國際運輸業(yè)務(wù)的光租業(yè)務(wù)取得的收入屬于國際運輸業(yè)務(wù)的收入，但沒有明確規(guī)定光租業(yè)務(wù)本身并不屬于國際運輸，因此有稅務(wù)機關(guān)誤認(rèn)為37號公告作出了與75號文不同的新規(guī)定，即誤認(rèn)為光租業(yè)務(wù)不能附屬于國際運輸業(yè)務(wù)或者即使附屬于國際運輸業(yè)務(wù)也不能享受稅收協(xié)定海運和空運條款待遇。為消除上述誤解，公告明確光租、干租業(yè)務(wù)取得的收入不是國際運輸收入，但根據(jù)中新稅收協(xié)定第八條第四款，附屬于國際運輸業(yè)務(wù)的上述租賃業(yè)務(wù)收入應(yīng)視同國際運輸收入處理。同時，公告還規(guī)定，即使稅收協(xié)定中沒有中新稅收協(xié)定第八條第四款的表述，也應(yīng)按照上述理解執(zhí)行。
三是明確“附屬”業(yè)務(wù)的判斷標(biāo)準(zhǔn)。原75號文在定義“附屬”時規(guī)定，附屬是“與主營業(yè)務(wù)有關(guān)且服務(wù)于主營業(yè)務(wù)的活動”、具有“支持和附帶性質(zhì)”，但在說明“附屬”的判斷標(biāo)準(zhǔn)時，沒有強調(diào)“附屬”的上述特點，僅提到企業(yè)的主營業(yè)務(wù)應(yīng)是國際運輸，以及附屬活動收入不應(yīng)超過國際運輸總收入的10%，導(dǎo)致部分稅務(wù)機關(guān)忽略了該活動與國際運輸業(yè)務(wù)的關(guān)聯(lián)度，對于獨立于國際運輸業(yè)務(wù)以外的經(jīng)營活動，只要其收入占國際運輸年收入10%以下就認(rèn)為是附屬活動，與協(xié)定本意不符。因此，公告進(jìn)一步明確了“附屬”業(yè)務(wù)的判斷標(biāo)準(zhǔn)，強調(diào)企業(yè)從事的附屬業(yè)務(wù)應(yīng)是其在經(jīng)營國際運輸業(yè)務(wù)時，從事的對主營業(yè)務(wù)貢獻(xiàn)較小但與主營業(yè)務(wù)聯(lián)系非常緊密、不能作為一項單獨業(yè)務(wù)或所得來源的活動。
(三)公告第三部分內(nèi)容是關(guān)于演藝人員和運動員條款，明確了兩方面問題。
一是明確演藝人員和運動員條款適用的活動范圍。針對近年各地稅務(wù)機關(guān)和納稅人反映的問題，11號公告在原75號文的基礎(chǔ)上，進(jìn)一步明確了：演藝人員開展的電影宣傳活動，演藝人員或運動員參加廣告拍攝、企業(yè)年會、企業(yè)剪彩等活動均屬于演藝人員活動;電子競技屬于運動員活動;對于會議發(fā)言，原75號文沒有提及，但OECD范本注釋提到應(yīng)不屬于演藝人員活動，對此，公告明確，會議發(fā)言一般不屬于演藝人員活動。比如外國前政要應(yīng)邀來華參加學(xué)術(shù)會議并發(fā)言不屬于演藝人員活動，但如果其在商業(yè)活動中進(jìn)行具有演出性質(zhì)的演講，應(yīng)不屬于會議發(fā)言，而是演藝人員活動。
二是明確演藝人員和運動員條款的具體適用規(guī)則。根據(jù)稅收協(xié)定演藝人員和運動員條款，演出活動發(fā)生的締約國對演出活動產(chǎn)生的所得具有征稅權(quán)，不論所得是由演藝人員和運動員本人收取，還是由其他人收取，且該締約國征稅不受到稅收協(xié)定營業(yè)利潤、獨立個人勞務(wù)和非獨立個人勞務(wù)條款的限制。公告進(jìn)一步明確了在演出所得部分或全部由其他人收取的情況下，演出活動發(fā)生國的征稅規(guī)則。比如在雇傭關(guān)系中，演出產(chǎn)生的所得中，部分由演出人員以工資薪金等形式取得，部分留存在雇主層面。在這種情況下，演出活動發(fā)生的締約國對演出產(chǎn)生的全部所得具有征稅權(quán)，而不論由誰收取，但具體應(yīng)如何征稅還取決于該國國內(nèi)法規(guī)定;另外，在一些避稅安排中，演出報酬全部由其他人收取，演出活動發(fā)生的締約國依然對演出產(chǎn)生的所得具有征稅權(quán)，并可根據(jù)其國內(nèi)法規(guī)定向收取所得的其他人征稅。
(四)公告最后一部分是關(guān)于合伙企業(yè)在我國適用稅收協(xié)定的問題。
OECD曾于1999年發(fā)布報告，對合伙企業(yè)適用稅收協(xié)定的問題提出了政策建議，其主要規(guī)則是，當(dāng)締約一方將合伙企業(yè)視為稅收透明體并對合伙企業(yè)取得的所得在合伙人層面征稅時，締約另一方應(yīng)將合伙企業(yè)從本國取得的所得中歸屬于對方居民合伙人的部分視為由對方居民合伙人取得，并給予協(xié)定待遇。2010年，OECD將上述政策建議納入了范本注釋。對此，有一些OECD國家選擇直接遵循OECD報告和范本注釋的規(guī)定，但也有一些OECD國家堅持，OECD報告和范本注釋中關(guān)于合伙企業(yè)的規(guī)定只有在明確納入?yún)f(xié)定條款以后才可以適用。為了給合伙企業(yè)適用稅收協(xié)定提供更為明確的法律依據(jù)，根據(jù)BEPS第2項行動計劃成果建議，2017年版OECD稅收協(xié)定范本已將有關(guān)內(nèi)容納入了協(xié)定范本條款，為各國今后新簽署或修訂稅收協(xié)定提供了參考。
11號公告基于我國合伙企業(yè)法、企業(yè)所得稅法以及稅收協(xié)定條款的規(guī)定，明確了合伙企業(yè)在我國適用稅收協(xié)定的問題。
1.對于設(shè)立在中國境內(nèi)的合伙企業(yè)，其適用稅收協(xié)定需要滿足兩個條件：
第一，其合伙人應(yīng)是締約對方居民。因為，對于設(shè)立在中國境內(nèi)的合伙企業(yè)取得的所得，根據(jù)我國合伙企業(yè)法的規(guī)定，其合伙人是我國所得稅納稅人，合伙企業(yè)本身不是我國所得稅納稅人。同時，稅收協(xié)定一般規(guī)定，協(xié)定適用于締約國一方或者同時為雙方居民的人。因此，對于在我國負(fù)有納稅義務(wù)的合伙人，如果其是締約對方居民，則應(yīng)屬于稅收協(xié)定適用的范圍。
第二，合伙企業(yè)取得的所得被締約對方視為該合伙人的所得。是否滿足該條件，一般取決于締約對方(即合伙人的居民國)國內(nèi)法。比如，在締約對方國內(nèi)法將我國境內(nèi)合伙企業(yè)視為稅收透明體時，一般會將該合伙企業(yè)取得的所得視為由其居民合伙人取得，在這種情況下，該合伙人在我國負(fù)有納稅義務(wù)的所得可以在我國享受協(xié)定待遇;在締約對方國內(nèi)法將我國境內(nèi)的合伙企業(yè)視為非稅收透明體時，則一般不會將該合伙企業(yè)取得的所得視為由其居民合伙人取得，在這種情況下，該合伙人不能在我國享受協(xié)定待遇。
2.對于設(shè)立在中國境外的合伙企業(yè)，公告明確了在我國適用稅收協(xié)定的條件，即在稅收協(xié)定條款沒有做出不同規(guī)定的情況下，境外合伙企業(yè)應(yīng)是締約對方居民，才能在我國享受協(xié)定待遇。
由于境外設(shè)立的合伙企業(yè)不適用我國合伙企業(yè)法，因此不適用該法規(guī)定的“先分后稅”的規(guī)則。根據(jù)企業(yè)所得稅法及其實施條例，“依照中國法律、行政法規(guī)成立的個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)”不適用企業(yè)所得稅法，而境外設(shè)立的合伙企業(yè)不屬于依照中國法律成立的合伙企業(yè)，因此不屬于企業(yè)所得稅法適用的排除范圍。同時，根據(jù)企業(yè)所得稅法，依照外國(地區(qū))法律成立且實際管理機構(gòu)不在中國境內(nèi)，但在中國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所的，或者在中國境內(nèi)未設(shè)立機構(gòu)、場所，但有來源于中國境內(nèi)所得的合伙企業(yè)是我國企業(yè)所得稅的非居民企業(yè)納稅人，其合伙人不直接是我國所得稅的納稅人。因此，在適用稅收協(xié)定時，除非協(xié)定另有規(guī)定，否則，只有當(dāng)該合伙企業(yè)是締約對方居民的情況下才能享受協(xié)定待遇。如果根據(jù)締約對方國內(nèi)法，合伙企業(yè)不是其居民，則該合伙企業(yè)不適用稅收協(xié)定，也不能以締約對方居民合伙人的名義在我國享受協(xié)定待遇。
但是，在稅收協(xié)定條款另有規(guī)定的情況下，應(yīng)遵循稅收協(xié)定條款的規(guī)定。比如，2013年簽署的中法稅收協(xié)定第四條對合伙企業(yè)適用稅收協(xié)定的問題作出了詳細(xì)規(guī)定。根據(jù)中法協(xié)定，如果一項所得是通過在法國設(shè)立的合伙企業(yè)從我國取得，且根據(jù)法國的稅收法律，該所得被視為由法國居民合伙人取得，則可在我國享受協(xié)定待遇，而不需要考慮我國國內(nèi)法是否將該筆所得視為由合伙人取得。對于我國簽署的稅收協(xié)定中沒有上述類似條款的，不能套用中法協(xié)定的規(guī)則。
提問環(huán)節(jié)
羅天舒 ：
謝謝蒙司長。接下來是提問環(huán)節(jié)。請這位同志提問。
現(xiàn)場觀眾
謝謝。大家好!我是中國……股份有限公司的……。稅務(wù)總局發(fā)布的2018年第11號公告規(guī)定，關(guān)于勞務(wù)活動是否構(gòu)成常設(shè)機構(gòu)的表述為六個月的按183天執(zhí)行，11號公告4月1日起施行。但如果是4月1日以前比如2月1日來華提供勞務(wù)，相應(yīng)的時間要如何計算?是按6個月標(biāo)準(zhǔn)判定還是按照183天標(biāo)準(zhǔn)判定?
蒙玉英
謝謝提問。11號公告規(guī)定，“常設(shè)機構(gòu)條款中關(guān)于勞務(wù)活動構(gòu)成常設(shè)機構(gòu)的表述為‘在任何十二個月中連續(xù)或累計超過六個月’的，按照‘在任何十二個月中連續(xù)或累計超過183天’的表述執(zhí)行”。該規(guī)定是對稅收協(xié)定執(zhí)行口徑的進(jìn)一步統(tǒng)一和明確，因此如果2月1日來華，也適用上述規(guī)定，即按照183天標(biāo)準(zhǔn)判定。
羅天舒
謝謝，請繼續(xù)提問。請這面這位同志。
現(xiàn)場觀眾
大家好！我是來自河南省鄭州市地方稅務(wù)局大企業(yè)稅務(wù)分局的黃海琳。我的問題是關(guān)于設(shè)立在中國境外合伙企業(yè)適用協(xié)定的問題。如果合伙企業(yè)不是對方國家稅收居民，但合伙人是該國居民，是否可以在我國享受協(xié)定待遇。
蒙玉英
謝謝你的提問。對于設(shè)立在境外的合伙企業(yè)，除非協(xié)定另有規(guī)定，否則，只有在合伙企業(yè)本身是締約對方居民的情況下，才可以在我國享受協(xié)定待遇。如果合伙企業(yè)不是對方居民，即使合伙人是締約對方居民，也不能享受協(xié)定待遇。
羅天舒 ：
謝謝蒙司長的解讀和回答。
接下來，讓我們進(jìn)入第二項主題“助力脫貧攻堅有關(guān)稅收政策”。
黨的十八大以來，以習(xí)近平同志為核心的黨中央把扶貧開發(fā)擺到治國理政的重要位置，提升到事關(guān)全面建成小康社會、實現(xiàn)第一個百年奮斗目標(biāo)的新高度，納入“五位一體”總體布局和“四個全面”戰(zhàn)略布局進(jìn)行決策部署。習(xí)近平總書記曾多次就打好精準(zhǔn)脫貧攻堅戰(zhàn)作出重要指示。黨的十九大報告再次強調(diào)，確保到2020年我國現(xiàn)行標(biāo)準(zhǔn)下農(nóng)村貧困人口實現(xiàn)脫貧，貧困縣全部摘帽，解決區(qū)域性整體貧困，做到脫真貧、真脫貧。
為便于納稅人、貧困群眾、扶貧工作者乃至全社會充分知曉脫貧攻堅有關(guān)的稅收優(yōu)惠政策，進(jìn)一步助力打好精準(zhǔn)脫貧攻堅戰(zhàn)，按照總局《關(guān)于進(jìn)一步做好稅務(wù)系統(tǒng)脫貧攻堅工作的通知》要求，我們梳理了稅收優(yōu)惠政策，形成了《支持脫貧攻堅稅收優(yōu)惠政策指引》，擬于近期發(fā)布。下面，有請政策法規(guī)司副司長王世宇解讀支持脫貧攻堅稅收優(yōu)惠政策，并回答大家關(guān)心的問題。
國家稅務(wù)總局政策法規(guī)司副司長 王世宇
脫貧攻堅涉及經(jīng)濟、政治、文化、社會、生態(tài)文明建設(shè)各個領(lǐng)域，關(guān)系到貧困群眾、政府、企業(yè)、社會力量等各類主體，稅收優(yōu)惠政策也涵蓋產(chǎn)業(yè)類、區(qū)域類、特定對象類等各個方面。按照局領(lǐng)導(dǎo)要求，我們集中整理了在脫貧攻堅方面影響力大、適用面廣的一系列優(yōu)惠政策，分領(lǐng)域、分稅種匯編成《支持脫貧攻堅稅收優(yōu)惠政策指引》(以下簡稱《指引》)，擬于近期發(fā)布?！吨敢贩珠T別類列出享受主體、優(yōu)惠內(nèi)容、享受條件、政策依據(jù)，便于納稅人按圖索驥、充分享受稅收優(yōu)惠。接下來我向大家介紹一下支持脫貧攻堅有關(guān)的稅收優(yōu)惠政策。
截至2018年4月，我國在扶貧領(lǐng)域共實施101項主要的稅收優(yōu)惠政策，其中十八大以來出臺的政策達(dá)48項，占比近48%。這些政策涵蓋基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)、基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)發(fā)展、就業(yè)創(chuàng)業(yè)、區(qū)域協(xié)調(diào)發(fā)展、普惠金融、慈善捐贈等6個方面。
一、完善基礎(chǔ)設(shè)施，打通發(fā)展“血脈”
“要想富，先修路。”基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)一直是制約貧困地區(qū)發(fā)展的瓶頸。稅收通過支持交通、水利、能源等民生工程建設(shè)和運營，擴大貧困地區(qū)固定資產(chǎn)投資，完善生產(chǎn)性、生活性、生態(tài)環(huán)境基礎(chǔ)設(shè)施，促進(jìn)貧困人口分享資產(chǎn)收益，優(yōu)化貧困地區(qū)經(jīng)濟社會發(fā)展環(huán)境。主要政策有：
第一，公共基礎(chǔ)設(shè)施項目(包括港口碼頭、機場、鐵路、公路、城市公共交通、電力、水利等新建項目)投資經(jīng)營所得，享受企業(yè)所得稅“三免三減半”。
第二，對農(nóng)田水利建設(shè)、農(nóng)民住宅建設(shè)減免相關(guān)稅收。
第三，對農(nóng)村飲水安全工程建設(shè)運營項目免征增值稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、契稅、印花稅等。
二、加大產(chǎn)業(yè)扶貧，強化自我“造血”
發(fā)展產(chǎn)業(yè)是脫貧的根本，沒有產(chǎn)業(yè)發(fā)展的扶貧是無源之水、無本之木。農(nóng)村作為脫貧攻堅的主戰(zhàn)場，立足資源稟賦，以市場為導(dǎo)向發(fā)展適宜的涉農(nóng)產(chǎn)業(yè)，是脫貧致富的重要方式。稅收政策持續(xù)加強對農(nóng)業(yè)的支持，在優(yōu)化土地資源配置、促進(jìn)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)、鼓勵新型主體經(jīng)營、促進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品流通、支持農(nóng)業(yè)資源綜合利用等諸多方面均有優(yōu)惠政策，助力貧困地區(qū)和貧困農(nóng)戶增強自身“造血”功能，實現(xiàn)“就地取財”。主要政策有：
第一，對農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品免征增值稅。
第二，對農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項目減免企業(yè)所得稅、個人所得稅等。
第三，對農(nóng)民合作社、“公司+農(nóng)戶”等新型經(jīng)營主體減免相關(guān)稅收。
第四，對蔬菜、鮮活肉蛋產(chǎn)品免征流通環(huán)節(jié)增值稅。
第五，對農(nóng)膜、有機肥、滴灌產(chǎn)品等農(nóng)資產(chǎn)品，以及農(nóng)技等農(nóng)業(yè)服務(wù)免征增值稅。
第六，對土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓、承受等免征相關(guān)稅收。
第七，對農(nóng)業(yè)資源綜合利用產(chǎn)品增值稅即征即退、減計企業(yè)所得稅收入等。
三、鼓勵創(chuàng)業(yè)就業(yè)，激發(fā)內(nèi)生“動力”
一人就業(yè)、全家脫貧，增加就業(yè)是最有效最直接的脫貧方式。習(xí)近平總書記講過，“一個健康向上的民族，就應(yīng)該鼓勵勞動、鼓勵就業(yè)、鼓勵靠自己的努力養(yǎng)活家庭，服務(wù)社會，貢獻(xiàn)國家。”稅收堅持扶貧與扶志相結(jié)合，按照開發(fā)式扶貧的方針，把發(fā)展作為解決貧困的根本途徑，積極支持貧困群眾創(chuàng)業(yè)就業(yè)，激發(fā)內(nèi)生發(fā)展動力。持續(xù)加大對小微企業(yè)、重點群體(失業(yè)人員、進(jìn)城務(wù)工人員、高校畢業(yè)生)和特殊群體(殘疾人)就業(yè)創(chuàng)業(yè)的稅收優(yōu)惠政策力度，鼓勵貧困地區(qū)勞動力根據(jù)自身條件，選擇合適渠道，實現(xiàn)就近就業(yè)、穩(wěn)定就業(yè)，積極創(chuàng)業(yè)、返鄉(xiāng)創(chuàng)業(yè)。主要政策有：
第一，對月銷售額不超過3萬元(按季納稅9萬元)的增值稅小規(guī)模納稅人，免征增值稅。
第二，對年應(yīng)納稅所得額低于50萬元(含50萬元)的小型微利企業(yè)，其所得減按50%計入應(yīng)納稅所得額，按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅。國務(wù)院決定，今年還將再一次大幅提高年應(yīng)納稅所得額的標(biāo)準(zhǔn)。
第三，對六大行業(yè)和四大領(lǐng)域的小型微利企業(yè)允許固定資產(chǎn)加速折舊。國務(wù)院決定，今年將進(jìn)一步加大對企業(yè)設(shè)備投資的支持。
第四，對失業(yè)人員、高校畢業(yè)生、殘疾人等重點群體創(chuàng)業(yè)就業(yè)實行限額減免。
四、發(fā)展普惠金融，促進(jìn)金融“活血”
大力發(fā)展普惠金融，增強金融對貧困地區(qū)、農(nóng)業(yè)等薄弱環(huán)節(jié)，對小微企業(yè)、農(nóng)民等弱勢群體的服務(wù)保障能力，是實現(xiàn)脫貧的重要支撐。稅收通過免稅、減計收入、準(zhǔn)備金稅前扣除、簡易計稅等多種方式，以農(nóng)戶和小微企業(yè)為重點扶持對象，鼓勵商業(yè)性、政策性、開發(fā)性、合作性等各類金融機構(gòu)，以及保險、擔(dān)保、小額貸款公司加大對扶貧開發(fā)的金融支持，引導(dǎo)金融流向?qū)嶓w經(jīng)濟，投向貧困地區(qū)。主要政策有：
第一，對金融機構(gòu)、小額貸款公司的農(nóng)戶和小微企業(yè)小額貸款利息收入免征增值稅，對農(nóng)戶及小型微型企業(yè)提供融資擔(dān)保及再擔(dān)保業(yè)務(wù)免征增值稅。
第二，允許符合條件的金融企業(yè)、小額貸款公司、擔(dān)保公司涉農(nóng)和中小企業(yè)貸款或擔(dān)保損失準(zhǔn)備金稅前扣除。
第三，對涉農(nóng)保險免征增值稅，企業(yè)所得稅減計收入。
五、促進(jìn)區(qū)域協(xié)調(diào)，聚焦攻堅“重點”
習(xí)近平總書記在精準(zhǔn)扶貧的講話中多次強調(diào)，“決不讓一個少數(shù)民族、一個地區(qū)掉隊。”區(qū)域協(xié)調(diào)發(fā)展是全面建成小康社會進(jìn)而實現(xiàn)全體人民共同富裕的內(nèi)在要求。脫貧攻堅與區(qū)域協(xié)調(diào)發(fā)展具有內(nèi)在的統(tǒng)一性，打好精準(zhǔn)脫貧攻堅戰(zhàn)是促進(jìn)區(qū)域協(xié)調(diào)發(fā)展的重要途徑，而革命老區(qū)、民族地區(qū)、邊疆地區(qū)、集中連片特困地區(qū)是脫貧攻堅的重點區(qū)域。針對西部地區(qū)、民族地區(qū)、原中央蘇區(qū)、新疆困難地區(qū)的鼓勵類產(chǎn)業(yè)，出臺了專項區(qū)域性優(yōu)惠政策。主要政策有：
第一，對設(shè)在西部地區(qū)的鼓勵類產(chǎn)業(yè)企業(yè)減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。江西贛州、吉林延邊、湖北恩施、湖南湘西符合條件的企業(yè)也可享受該項低稅率優(yōu)惠。
第二，民族自治地方的自治機關(guān)對本民族自治地方的企業(yè)應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅中屬于地方分享的部分，可以決定減征或者免征。
第三，對在新疆困難地區(qū)新辦的符合條件的企業(yè)，企業(yè)所得稅“兩免三減半”。
第四，對在新疆喀什、霍爾果斯兩個特殊經(jīng)濟開發(fā)區(qū)內(nèi)新辦的符合條件的企業(yè)，五年內(nèi)免征企業(yè)所得稅。
第五，對青藏鐵路公司免征相關(guān)稅收。
六、鼓勵慈善捐贈，引導(dǎo)各界“輸血”
中華文化歷來具有扶貧濟困、樂善好施、助人為樂的優(yōu)良傳統(tǒng)。社會扶貧是大扶貧格局的重要組成部分，社會組織是社會力量參與脫貧攻堅的重要載體。稅收政策通過加大對慈善捐贈的稅前扣除力度，廣泛引導(dǎo)社會力量積極參與脫貧攻堅，促進(jìn)社會扶貧更好發(fā)揮作用。主要政策有：
第一，企業(yè)通過公益性社會組織或政府部門的公益性捐贈企業(yè)所得稅稅前扣除，優(yōu)惠力度不斷加大。2017年《企業(yè)所得稅法》修訂后，對捐贈支出超過年度利潤總額12%的部分，準(zhǔn)予其結(jié)轉(zhuǎn)以后三年內(nèi)扣除。
第二，個人通過社會團體或國家機關(guān)向教育和其他社會公益事業(yè)以及遭受嚴(yán)重自然災(zāi)害地區(qū)、貧困地區(qū)的捐贈，捐贈額未超過申報的應(yīng)納稅所得額30%的部分，可以從其應(yīng)納稅所得額中扣除。對個人通過非營利的社會團體和國家機關(guān)向農(nóng)村義務(wù)教育的捐贈，準(zhǔn)予在個人所得稅前全額扣除。
提問環(huán)節(jié)
羅天舒 ：
下面是提問環(huán)節(jié)，先請這位同志。
現(xiàn)場觀眾：
謝謝！我是來自四川省成都市龍泉驛區(qū)國家稅務(wù)局的鄧?yán)杳?。聽完您的介紹，感覺確實有很多有利于扶貧的稅收優(yōu)惠政策，作為基層一線的稅務(wù)干部，我比較關(guān)心這么多優(yōu)惠政策怎么能確實保障其落地生根，讓老百姓真正得到實惠，而不是流于形式?
王世宇：
扶貧稅收優(yōu)惠政策確實有很多，覆蓋面也很廣，這次發(fā)布政策指引，也是為了對現(xiàn)行扶貧政策作一個全面的梳理，確保扶貧政策更清晰，更便于查找，幫助廣大納稅人、基層稅務(wù)機關(guān)和社會各界了解、掌握扶貧優(yōu)惠政策。
精準(zhǔn)扶貧，落實稅收政策也要更加精準(zhǔn)。在貫徹落實扶貧優(yōu)惠政策上，我們還將從以下幾個方面重點推進(jìn)：一是要求各級稅務(wù)機關(guān)加強宣傳輔導(dǎo)，將政策指引在稅務(wù)機關(guān)網(wǎng)站上公布，并在國家級貧困縣(區(qū))的辦稅場所免費配發(fā)政策指引，幫助企業(yè)和大眾用足、用好各項支持脫貧攻堅的稅收政策;二是要求廣大稅務(wù)干部，特別是近萬名派駐在貧困點上的稅務(wù)干部，在做好扶貧工作的同時，做好政策指引的宣傳、輔導(dǎo)工作，幫助貧困地區(qū)企業(yè)和貧困大眾用好稅收政策;三是要求各級稅務(wù)機關(guān)開展脫貧攻堅相關(guān)稅收政策的調(diào)查研究，廣泛聽取地方黨政部門、企業(yè)對政策完善的建議和意見，收集、整理落實相關(guān)政策中遇到的問題，分析評估政策執(zhí)行效應(yīng)，并及時向稅務(wù)總局報告情況。同時，我們將結(jié)合新出臺的相關(guān)稅收政策，及時對政策指引進(jìn)行更新完善，推動扶貧稅收政策與時俱進(jìn)、落地生效。
羅天舒 ：
謝謝王司長的講解和回答。在剛才各位講解人解讀的同時， 12366在線直播平臺收到了網(wǎng)友們發(fā)來的關(guān)于稅收政策方面的不少問題，感謝廣大網(wǎng)友對解讀視頻會的關(guān)注，我們已經(jīng)將這些提問反饋給相關(guān)司局的講解人，請他們在現(xiàn)場予以回應(yīng)。對于現(xiàn)場無法回應(yīng)的問題，交由相關(guān)司會后研究答復(fù)。下面進(jìn)入第三項主題，請各位講解人解答網(wǎng)友的提問。
首先是關(guān)于增值稅方面的問題。這位網(wǎng)友提問說：我們是一家建筑企業(yè)，我們之前簽的一些建筑合同工期都好幾年，之前都是分期收款，也都是按照11%的稅率開了發(fā)票，請問5月1日以后再收款和開發(fā)票是按11%開還是10%開?
這是關(guān)于增值稅政策的問題，請林司長解答。
林楓：
謝謝這位網(wǎng)友的提問。稅率的適用是與納稅義務(wù)發(fā)生時間完全一致的，發(fā)票的開具也一樣。有些建筑合同可能會跨越5月1日稅率調(diào)整這一時間點，但是，不影響納稅義務(wù)發(fā)生的確定。即納稅義務(wù)發(fā)生在5月1日前的，按照原稅率計稅并開票;納稅義務(wù)發(fā)生在5月1日以后的，按照調(diào)整后的稅率計稅并開票。因此，你單位如果是在5月1日以后提供的建筑服務(wù)，即便合同是在5月1日前簽訂的，也應(yīng)該按照10%的稅率計稅并按照10%的稅率開具發(fā)票。
羅天舒 ：
謝謝。下面這位網(wǎng)友的提問很簡短，他問：加油站可不可以轉(zhuǎn)登記為小規(guī)模納稅人?這是關(guān)于增值稅小規(guī)模納稅人的問題，有請林司長解答。
林楓：
謝謝這位網(wǎng)友的提問。為加強對加油站的增值稅征收管理，《成品油零售加油站增值稅征收管理辦法》(國家稅務(wù)總局令第2號)、《國家稅務(wù)總局關(guān)于加油站一律按照增值稅一般納稅人征稅的通知》(國稅函〔2001〕882號)明確要求，從事成品油銷售的加油站，無論其年應(yīng)稅銷售額是否超過小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)，一律登記為一般納稅人，按增值稅一般納稅人征稅。因此，本次統(tǒng)一小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)改革中，成品油零售加油站仍不可轉(zhuǎn)登記為小規(guī)模納稅人。
羅天舒：
謝謝。下面這位網(wǎng)友的提問還是關(guān)于增值稅政策的，他問：我們是一家房地產(chǎn)企業(yè)，近期準(zhǔn)備轉(zhuǎn)讓一個尚未完工的在建工程項目，這個項目適用增值稅一般計稅方法。轉(zhuǎn)讓該在建工程項目，對應(yīng)的土地價款允不允許差額扣除?如何扣除?
繼續(xù)請林司長來解答。
林楓 ：
謝謝提問。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)一次性轉(zhuǎn)讓尚未完工的在建工程，該工程項目適用一般計稅方法的，以取得的全部價款和價外費用，一次性扣除向政府部門支付的土地價款后的余額計算繳納增值稅。
羅天舒：
謝謝林司長的解讀。下面這位網(wǎng)友的問題是：我對遞延養(yǎng)老保險試點政策很有興趣，也想買，可是不在試點地區(qū)。請問這個政策什么時候才能推廣，讓大家都能享受呢?
這個問題是關(guān)于個人遞延養(yǎng)老保險試點政策的，請葉司長來解答。
葉霖兒：
感謝這位網(wǎng)友的提問。這一次，五部委聯(lián)合出臺個人稅收遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險試點政策，就是為了充分調(diào)動個人參與商業(yè)養(yǎng)老方式的積極性、提高全民養(yǎng)老保障水平，對我國加快建立和發(fā)展多層次養(yǎng)老保險體系起到促進(jìn)作用。為了能讓人民群眾普遍享受到改革紅利，下一步試點政策肯定是要推廣的。但是這個政策涉及的環(huán)節(jié)多、時間長，整體操作比較復(fù)雜，為了保證政策能夠切切實實地出效果，給老百姓帶來獲得感，需要先在小范圍進(jìn)行“試水”，觀察一下實施效果，然后由五部委根據(jù)實施效果，統(tǒng)籌研究試點政策推廣問題。
羅天舒 ：
謝謝。這位網(wǎng)友的提問是關(guān)于“受益所有人”的，他說他們公司投資架構(gòu)為新加坡公司，再往下是BVI公司，再往下是新加坡公司，再往下是中國公司，持股比例均為100%，其中最終控制方新加坡公司為上市公司，想知道是否符合安全港條件。
有請蒙司長來解答。
蒙玉英 ：
謝謝這位網(wǎng)友的提問。9號公告關(guān)于安全港的規(guī)定，要求間接持有股份情形下的中間層應(yīng)為中國居民或締約對方居民。因此，如果中間層BVI公司是新加坡居民或中國居民，符合安全港條件，否則不符合安全港條件。
但是，需要提醒的是，不符合安全港條件仍然有機會享受協(xié)定待遇，根據(jù)9號公告第三條規(guī)定，如果最終控制方新加坡公司符合“受益所有人”條件，可以享受協(xié)定待遇。
羅天舒 ：
謝謝。這位網(wǎng)友是一家農(nóng)民專業(yè)合作社的負(fù)責(zé)人，他說他們的專業(yè)合作社剛成立，主要業(yè)務(wù)是負(fù)責(zé)社員蘋果的銷售，他想知道有沒有針對合作社的優(yōu)惠政策。
這是關(guān)于助力脫貧攻堅方面的問題，請王司長來解答。
王世宇 ：
感謝這位網(wǎng)友，涉及到農(nóng)民專業(yè)合作社的扶貧優(yōu)惠政策主要有以下幾個：一是農(nóng)民專業(yè)合作社銷售本社成員生產(chǎn)的農(nóng)產(chǎn)品，視同農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品免征增值稅。也就是說，合作社對外銷售蘋果是免征增值稅的。二是農(nóng)民專業(yè)合作社向本社成員銷售的農(nóng)膜、種子、種苗、農(nóng)藥、農(nóng)機，免征增值稅。三是農(nóng)民專業(yè)合作社與本社成員簽訂的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品和農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料購銷合同免征印花稅。稅收優(yōu)惠政策鼓勵農(nóng)民專業(yè)合作社發(fā)展壯大，使農(nóng)民真正成為千變?nèi)f化大市場的主體，提高農(nóng)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)化、專業(yè)化、規(guī)模化、市場化程度，實現(xiàn)農(nóng)業(yè)增效、農(nóng)民增收。
羅天舒：
謝謝各位講解人的精彩解讀和回答。感謝現(xiàn)場提問的各位同志。
尊敬的各位納稅人、同志們!剛才，政策法規(guī)司、貨物和勞務(wù)稅司、所得稅司、國際稅務(wù)司的負(fù)責(zé)同志就近期出臺的稅收政策、執(zhí)行口徑以及脫貧攻堅優(yōu)惠政策等有關(guān)內(nèi)容進(jìn)行了細(xì)致講解。希望同志們準(zhǔn)確把握政策要領(lǐng)以及有關(guān)工作要求，準(zhǔn)確理解和執(zhí)行政策執(zhí)行，讓納稅人充分享受稅收紅利。
今天的視頻講解到此結(jié)束。
謝謝大家！
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