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稅務(wù)機(jī)關(guān)視角：提升監(jiān)管水平，積極應(yīng)對(duì)企業(yè)拆除VIE架構(gòu)過(guò)程中的稅收風(fēng)險(xiǎn)
原標(biāo)題：稅務(wù)機(jī)關(guān)視角：提升監(jiān)管水平，應(yīng)對(duì)企業(yè)回歸潮
中國(guó)稅務(wù)報(bào) 2018年5月18日
作者：鄭波 作者單位：寧波市國(guó)稅局
近年來(lái)，我國(guó)許多采用VIE架構(gòu)在境外上市的企業(yè)，通過(guò)拆除VIE架構(gòu)謀求在境內(nèi)上市。雖然VIE架構(gòu)的建立與拆除并非僅以稅收為目標(biāo)，但稅收因素占據(jù)了重要地位。因此，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)該高度關(guān)注企業(yè)拆除VIE架構(gòu)過(guò)程中的風(fēng)險(xiǎn)，不斷提升稅收監(jiān)管水平。
稅收監(jiān)管難度大
拆除協(xié)議謀求境內(nèi)上市，是近年來(lái)大量涌現(xiàn)的新事物。面對(duì)涉稅金額巨大的VIE架構(gòu)企業(yè)回歸潮，稅務(wù)機(jī)關(guān)缺乏足夠的認(rèn)知，給稅收監(jiān)管帶來(lái)了新的挑戰(zhàn)。
由于信息不對(duì)稱，稅務(wù)機(jī)關(guān)很難掌握企業(yè)協(xié)議控制的具體情況。眾所周知，VIE控制協(xié)議內(nèi)容屬于商業(yè)秘密，不輕易對(duì)外公布，境外資本市場(chǎng)披露信息也只是冰山一角，難以看清協(xié)議控制的真正條款及權(quán)利和義務(wù)關(guān)系，涉稅信息的完整性和真實(shí)性無(wú)法得到保證。同時(shí)，VIE架構(gòu)企業(yè)一般在短期內(nèi)同步開(kāi)展VIE架構(gòu)的拆除和境內(nèi)融資活動(dòng)等復(fù)雜頻繁的交易，完成后往往將有關(guān)主體予以注銷，風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)時(shí)間有限。加之VIE架構(gòu)涉及境外上市主體、外商獨(dú)資企業(yè)和境內(nèi)經(jīng)營(yíng)主體等多方，并且“創(chuàng)設(shè)”許多復(fù)雜的交易行為調(diào)節(jié)利潤(rùn)和稅收分配結(jié)構(gòu)，相關(guān)業(yè)務(wù)復(fù)雜多變。
值得注意的是，新生事物的快速發(fā)展往往導(dǎo)致稅收規(guī)定的滯后性?，F(xiàn)行的稅收監(jiān)管建立在股權(quán)控制基礎(chǔ)上，VIE架構(gòu)本質(zhì)上以協(xié)議控制代替股權(quán)控制，對(duì)屬地管理和關(guān)聯(lián)關(guān)系的認(rèn)定都帶來(lái)了很大影響。此外，相對(duì)于VIE架構(gòu)拆分過(guò)程背后的專業(yè)運(yùn)作團(tuán)隊(duì)，稅務(wù)機(jī)關(guān)單兵作戰(zhàn)，缺乏專門(mén)的應(yīng)對(duì)團(tuán)隊(duì)和熟悉相關(guān)法律知識(shí)的專業(yè)人員支持。
積極應(yīng)對(duì)降風(fēng)險(xiǎn)
那么，對(duì)于稅務(wù)機(jī)關(guān)而言，應(yīng)該如何積極應(yīng)對(duì)，降低稅收監(jiān)管的風(fēng)險(xiǎn)呢？
——主動(dòng)應(yīng)對(duì)，完善稅收法規(guī)。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)該加強(qiáng)稅收監(jiān)管制度設(shè)計(jì)，包括：高度關(guān)注監(jiān)管部門(mén)對(duì)VIE架構(gòu)立法的動(dòng)態(tài)和進(jìn)程，及早研究制定相應(yīng)的稅收規(guī)定；提高有關(guān)利益讓渡行為稅收規(guī)定的確定性，如對(duì)協(xié)議控制權(quán)轉(zhuǎn)讓、不公允出資及增資和對(duì)賭協(xié)議等常見(jiàn)的行為，盡快研究制定統(tǒng)一的稅收法規(guī)和管理口徑；加強(qiáng)VIE架構(gòu)下關(guān)聯(lián)交易的特別納稅調(diào)整管理，梳理已經(jīng)拆除和即將拆除兩類企業(yè)的關(guān)聯(lián)關(guān)系和關(guān)聯(lián)交易，加強(qiáng)現(xiàn)有政策應(yīng)用，分類施策，從反避稅的角度加強(qiáng)VIE架構(gòu)跨境交易的稅收監(jiān)管。
——提高層級(jí)，促進(jìn)內(nèi)部協(xié)作。建立VIE架構(gòu)企業(yè)信息庫(kù)，搭建基本分析框架，自動(dòng)抽取公開(kāi)披露信息及部門(mén)協(xié)作信息，實(shí)施一戶式監(jiān)控管理；由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)采集VIE架構(gòu)相關(guān)企業(yè)的補(bǔ)充涉稅信息，采集后傳送信息庫(kù)；參照千戶集團(tuán)管理模式，由國(guó)家稅務(wù)總局和各省市大企業(yè)管理部門(mén)聯(lián)合實(shí)施稅收風(fēng)險(xiǎn)籌劃、風(fēng)險(xiǎn)分析和風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)工作；加強(qiáng)稅務(wù)機(jī)關(guān)內(nèi)部協(xié)作，充分應(yīng)用部門(mén)協(xié)調(diào)機(jī)制，快速響應(yīng)，及時(shí)定性，根據(jù)實(shí)際需求組建專業(yè)的VIE架構(gòu)稅收風(fēng)險(xiǎn)管理團(tuán)隊(duì)，不斷培養(yǎng)和充實(shí)專業(yè)人員。
——把握整體，緊扣拆分環(huán)節(jié)。在加強(qiáng)VIE架構(gòu)企業(yè)監(jiān)控的基礎(chǔ)上，選擇拆分協(xié)議這個(gè)時(shí)點(diǎn)，整體應(yīng)對(duì)、把握實(shí)質(zhì)。因?yàn)樵诓鸱謪f(xié)議階段，企業(yè)相關(guān)交易發(fā)生頻率高，各項(xiàng)交易受監(jiān)管要求必須披露信息，便于稅務(wù)機(jī)關(guān)獲取有價(jià)值的信息；拆分協(xié)議一般需要跨境支付現(xiàn)金對(duì)價(jià)，便于稅務(wù)機(jī)關(guān)在支付環(huán)節(jié)實(shí)施管理；拆分環(huán)節(jié)大量的前期交易和協(xié)議顯山露水，能夠展現(xiàn)VIE架構(gòu)的全貌，便于稅務(wù)機(jī)關(guān)把握涉稅事項(xiàng)及交易的整體和實(shí)質(zhì)。但是拆分環(huán)節(jié)存在業(yè)務(wù)密集發(fā)生和風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)時(shí)間短等特點(diǎn)，需要在日常監(jiān)管中提前預(yù)測(cè)和謀劃，制定相對(duì)固化的應(yīng)對(duì)機(jī)制，通盤(pán)考慮風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)策略。
——國(guó)際合作，強(qiáng)化利潤(rùn)監(jiān)控。加強(qiáng)國(guó)際征管協(xié)作是完善VIE架構(gòu)監(jiān)管的重要途徑。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)進(jìn)一步完善關(guān)聯(lián)交易申報(bào)管理機(jī)制，強(qiáng)化VIE架構(gòu)企業(yè)關(guān)聯(lián)關(guān)系和關(guān)聯(lián)交易申報(bào)義務(wù)，擴(kuò)充采集VIE架構(gòu)企業(yè)涉稅信息。充分利用境外監(jiān)管者披露的信息，準(zhǔn)確把握VIE架構(gòu)境外上市企業(yè)的發(fā)展動(dòng)態(tài)，在VIE架構(gòu)拆分時(shí)及時(shí)確定納稅人和納稅義務(wù)。繼續(xù)加強(qiáng)稅收情報(bào)交換，利用國(guó)際稅收征管協(xié)作平臺(tái)，了解VIE架構(gòu)企業(yè)整體交易鏈條的獲利情況，掌握其經(jīng)營(yíng)全貌，有效打擊跨境逃避稅行為。合理應(yīng)用金融賬戶涉稅信息自動(dòng)交換機(jī)制，獲取居民境外賬戶信息，加強(qiáng)跨國(guó)公司利潤(rùn)水平監(jiān)控、納稅人海外收入和資產(chǎn)的監(jiān)管，防止利潤(rùn)轉(zhuǎn)移，維護(hù)稅基安全。
附
VIE架構(gòu)下的 “小米們”
本報(bào)記者 崔榮春
上市在即的小米集團(tuán)（以下簡(jiǎn)稱小米），成為媒體關(guān)注的焦點(diǎn)。
5月3日，港交所在其官網(wǎng)上披露了小米正式提交的IPO（首次公開(kāi)募股）《招股說(shuō)明書(shū)》。小米上市的消息在“流傳”了許久之后，終于板上釘釘。
此前，伴隨著小米何時(shí)上市的“傳說(shuō)”，有關(guān)小米VIE（可變利益實(shí)體，又稱協(xié)議控制）架構(gòu)的討論和猜測(cè)，也一直沒(méi)有停止過(guò)。一紙《招股說(shuō)明書(shū)》，讓相關(guān)猜測(cè)的答案逐漸清晰起來(lái)。
從小米《招股說(shuō)明書(shū)》可以看到，小米采用了典型的混合型VIE架構(gòu)，即部分業(yè)務(wù)模塊采用直接股權(quán)架構(gòu)，如小米金融；而另一部分業(yè)務(wù)模塊則采用VIE架構(gòu)，如小米文化、互聯(lián)網(wǎng)服務(wù)和小米支付等。小米本次上市主體為注冊(cè)在開(kāi)曼的小米集團(tuán)，上市地為香港，但收入來(lái)源主要在中國(guó)大陸，業(yè)務(wù)范圍為硬件、新零售和互聯(lián)網(wǎng)服務(wù)。
搭建VIE架構(gòu)，是外資企業(yè)為了規(guī)避我國(guó)對(duì)外資進(jìn)入某些特定行業(yè)的限制，通過(guò)非股權(quán)控制間接達(dá)到目的的方式。VIE架構(gòu)一般由境內(nèi)運(yùn)營(yíng)實(shí)體企業(yè)原始股東在英屬維爾京群島（BVI）設(shè)立控股公司，該公司與風(fēng)險(xiǎn)投資及其他股東在開(kāi)曼群島注冊(cè)成立境外上市主體公司；上市主體在香港設(shè)立中間控股公司；香港公司在境內(nèi)設(shè)立實(shí)施協(xié)議控制并形成可變利益主體的外商獨(dú)資企業(yè)（WFOE企業(yè)），WFOE企業(yè)與境內(nèi)運(yùn)營(yíng)實(shí)體企業(yè)簽訂一系列協(xié)議，實(shí)施實(shí)質(zhì)性控制。同時(shí)通過(guò)VIE協(xié)議，將應(yīng)歸屬于股東的權(quán)利，如收益權(quán)、控制權(quán)和管理決策權(quán)轉(zhuǎn)移至外資實(shí)體。
小米本次招股說(shuō)明書(shū)上顯示的VIE也屬于此類，其股權(quán)架構(gòu)可以概述為：境外股東→上市公司（開(kāi)曼）→境外控制實(shí)體（香港等地）→經(jīng)營(yíng)實(shí)體（中國(guó)大陸、印度等地）。其中，股東層面既有雷軍等創(chuàng)始人，也有晨興集團(tuán)等PE（私募股權(quán)投資）、VC（風(fēng)險(xiǎn)投資）投資機(jī)構(gòu)。同時(shí)，為了達(dá)到利潤(rùn)合法轉(zhuǎn)移至境外上市主體，小米公司VIE協(xié)議清單明確了一系列服務(wù)協(xié)議，涵蓋軟件授權(quán)使用、日常管理、培訓(xùn)、咨詢、營(yíng)銷服務(wù)和物業(yè)服務(wù)等業(yè)務(wù)的方方面面。
記者了解到，VIE是中國(guó)互聯(lián)網(wǎng)產(chǎn)業(yè)的一大創(chuàng)舉。2000年，新浪以VIE模式成功實(shí)現(xiàn)美國(guó)上市，VIE甚至還得名“新浪模式”。隨后，騰訊、百度、京東和阿里巴巴等眾多巨頭公司均采用VIE架構(gòu)成功登陸境外資本市場(chǎng)。
除了互聯(lián)網(wǎng)，十余年來(lái)，到境外上市的傳媒、教育、消費(fèi)和廣電類企業(yè)也紛紛采納這一模式。而隨著VIE的風(fēng)行，美國(guó)通用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（GAAP）專門(mén)設(shè)計(jì)了“VIE會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”，允許在美上市的公司合并其在中國(guó)國(guó)內(nèi)協(xié)議控制的企業(yè)報(bào)表，這一舉措解決了困擾中國(guó)公司的財(cái)報(bào)難題。據(jù)不完全統(tǒng)計(jì)，從2000年至今，通過(guò)VIE模式實(shí)現(xiàn)境外上市的內(nèi)資企業(yè)約有250家。
采訪中，業(yè)界的一個(gè)共識(shí)是：鑒于VIE架構(gòu)是最徹底繞開(kāi)相關(guān)法律限制的制度性設(shè)計(jì)，VIE制度的受益者，不僅僅是中國(guó)互聯(lián)網(wǎng)行業(yè)和海外投資者，所有創(chuàng)新型行業(yè)都將從中受益——因?yàn)閂IE架構(gòu)將有助于其獲得大量的外來(lái)資金和技術(shù)的支持。然而，VIE架構(gòu)是基于監(jiān)管的灰色區(qū)域，在特定歷史背景下形成的法律架構(gòu)，已經(jīng)成為企業(yè)自身和監(jiān)管機(jī)關(guān)立法不能回避的課題。
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