明明是工資薪金支出，稅局為何不準(zhǔn)列支扣除?
云南百滇稅務(wù)師事務(wù)所有限公司 2018-05-26
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云南國(guó)稅
一、案例說明
HD有限公司是2005年12月份成立的私營(yíng)有限責(zé)任公司，主要從事電子元器件產(chǎn)品的研發(fā)、制造和銷售業(yè)務(wù)，2012年成為上市公司。當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)對(duì)該公司2015-2017年度實(shí)施了稅務(wù)檢查。
通過對(duì)該公司近三年財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行比對(duì)分析，檢查人員發(fā)現(xiàn)該公司2016年、2017年管理費(fèi)用出現(xiàn)大幅增長(zhǎng)。2015年該公司列支管理費(fèi)用1820萬元，2016年列支管理費(fèi)用2370萬元、2017年列支管理費(fèi)用2340萬元。2016年較2015年增長(zhǎng)幅度達(dá)30%。結(jié)合管理費(fèi)用明細(xì)賬分析，檢查人員發(fā)現(xiàn)該公司2016年12月、2017年12月分別列支“管理費(fèi)用——工資性支出500萬元”?？梢哉f，該項(xiàng)支出是造成管理費(fèi)用大幅增長(zhǎng)的原因。那么，具體情形又是如何呢?
經(jīng)該公司財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人解釋，2016年1月3日公司召開股東大會(huì)通過了實(shí)施股權(quán)激勵(lì)的方案。方案規(guī)定：本公司30名高管人員每人以每股5元的價(jià)格共計(jì)購(gòu)買公司10萬股普通股，自方案通過之日起，高管人員在本公司服務(wù)滿3年且3年內(nèi)公司凈利潤(rùn)累計(jì)達(dá)3000萬元以上，3年期滿后每名高管即有權(quán)利擁有相關(guān)股票。若服務(wù)期未滿高管人員即離職或未達(dá)到3年內(nèi)公司凈利潤(rùn)累計(jì)達(dá)3000萬元以上業(yè)績(jī)條件，3年期滿后，公司將以每股5元的價(jià)格回購(gòu)有關(guān)高管人員持有的股票。3年等待期內(nèi)，高管人員不享有相關(guān)股份的股東權(quán)利。2016年1月3日，該公司普通股的市場(chǎng)價(jià)格為每股10元。當(dāng)日，被授予股份的高管人員向公司支付了價(jià)款并登記為相關(guān)股票的持有人。
該公司認(rèn)為股權(quán)激勵(lì)方案涉及的30名高管人員不會(huì)出現(xiàn)離職情況，且業(yè)績(jī)目標(biāo)預(yù)期能夠?qū)崿F(xiàn)。因此，確認(rèn)因?qū)嵤┕蓹?quán)激勵(lì)將共計(jì)發(fā)生工資性支出30*(10-5)10=1500萬元，2016-2018年每個(gè)年度平均分?jǐn)偣べY性支出1500/3=500萬元。
二、賬務(wù)處理
2016年1月3日收到高管人員支付的限制性股票價(jià)款1500萬元時(shí)：
借： 銀行存款 1500
貸： 其他應(yīng)付款 1500
2016年12月分?jǐn)偣べY性支出500萬元時(shí)：
借：管理費(fèi)用——工資性支出500
貸：應(yīng)付職工薪酬 500
2017年12月分?jǐn)偣べY性支出500萬元時(shí)：
借：管理費(fèi)用——工資性支出500
貸：應(yīng)付職工薪酬 500
那么，該公司的稅務(wù)處理是否符合規(guī)定呢?
三、政策依據(jù)
根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定，“企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。”
根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十四條規(guī)定，“企業(yè)發(fā)生的合理的工資、薪金支出，準(zhǔn)予扣除。前款所稱工資、薪金，是指企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或者受雇的員工的所有現(xiàn)金形式或者非現(xiàn)金形式的勞動(dòng)報(bào)酬，包括基本工資、獎(jiǎng)金、津貼、補(bǔ)貼、年終加薪、加班工資，以及與員工任職或者受雇有關(guān)的其他支出。”
根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于我國(guó)居民企業(yè)實(shí)行股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第18號(hào))第二條規(guī)定：
“上市公司依照《管理辦法》要求建立職工股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃，并按我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定，在股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃授予激勵(lì)對(duì)象時(shí)，按照該股票的公允價(jià)格及數(shù)量，計(jì)算確定作為上市公司相關(guān)年度的成本或費(fèi)用，作為換取激勵(lì)對(duì)象提供服務(wù)的對(duì)價(jià)。上述企業(yè)建立的職工股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃，其企業(yè)所得稅的處理，按以下規(guī)定執(zhí)行：
(一)對(duì)股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃實(shí)行后立即可以行權(quán)的，上市公司可以根據(jù)實(shí)際行權(quán)時(shí)該股票的公允價(jià)格與激勵(lì)對(duì)象實(shí)際行權(quán)支付價(jià)格的差額和數(shù)量，計(jì)算確定作為當(dāng)年上市公司工資薪金支出，依照稅法規(guī)定進(jìn)行稅前扣除。
(二)對(duì)股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃實(shí)行后，需待一定服務(wù)年限或者達(dá)到規(guī)定業(yè)績(jī)條件(以下簡(jiǎn)稱等待期)方可行權(quán)的。上市公司等待期內(nèi)會(huì)計(jì)上計(jì)算確認(rèn)的相關(guān)成本費(fèi)用，不得在對(duì)應(yīng)年度計(jì)算繳納企業(yè)所得稅時(shí)扣除。在股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃可行權(quán)后，上市公司方可根據(jù)該股票實(shí)際行權(quán)時(shí)的公允價(jià)格與當(dāng)年激勵(lì)對(duì)象實(shí)際行權(quán)支付價(jià)格的差額及數(shù)量，計(jì)算確定作為當(dāng)年上市公司工資薪金支出，依照稅法規(guī)定進(jìn)行稅前扣除。
(三)本條所指股票實(shí)際行權(quán)時(shí)的公允價(jià)格，以實(shí)際行權(quán)日該股票的收盤價(jià)格確定。”
四、結(jié)論
綜上所述，該公司所實(shí)施的方案屬于需待一定服務(wù)年限且達(dá)到規(guī)定業(yè)績(jī)條件方可行權(quán)的股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃，因此，2016年、2017年該上市公司等待期內(nèi)會(huì)計(jì)上分別計(jì)算確認(rèn)的相關(guān)成本費(fèi)用500萬元不能在對(duì)應(yīng)年度計(jì)算繳納企業(yè)所得稅時(shí)扣除。最終，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)該問題予以補(bǔ)征2016年、2017年企業(yè)所得稅及加收滯納金處理。
編輯設(shè)計(jì)：云南國(guó)稅
來源：中稅答疑新媒體智庫(kù)
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