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中國(guó)稅務(wù)報(bào) 

 

 

　　近日，某汽車職業(yè)技術(shù)學(xué)院購(gòu)買了10臺(tái)新汽車用于教學(xué)，是否應(yīng)繳納車輛購(gòu)置稅？這在稅務(wù)部門引發(fā)爭(zhēng)議。本文通過(guò)四個(gè)角度的法理分析，認(rèn)為該學(xué)院應(yīng)當(dāng)繳納。

 

 

來(lái)源：CFP

　　

購(gòu)車用于教學(xué)咋征稅，三種觀點(diǎn)

 

　　前不久，某汽車職業(yè)技術(shù)學(xué)院從廠家購(gòu)買了10臺(tái)大眾捷達(dá)汽車，用于汽車美容、拆裝和修配等教學(xué)使用，不登記上牌，不上路行駛。對(duì)于這種購(gòu)車不作駕駛等通常用途的情形，稅務(wù)部門是否應(yīng)征收車購(gòu)稅？這在該學(xué)院主管稅務(wù)部門引發(fā)爭(zhēng)議。

　　

　　主要有三種觀點(diǎn)。一種認(rèn)為，此時(shí)這10臺(tái)汽車已不是車，應(yīng)理解為教學(xué)工具了，因此不屬于車購(gòu)稅應(yīng)稅車輛，不應(yīng)對(duì)其征收車購(gòu)稅。另一種認(rèn)為，只要購(gòu)置新汽車，無(wú)論用途為何，都應(yīng)對(duì)涉事主體征收車購(gòu)稅。還有觀點(diǎn)認(rèn)為，此時(shí)這10臺(tái)車依然是車，將其理解為教學(xué)工具太牽強(qiáng)，關(guān)鍵在于如何理解自用。該觀點(diǎn)主張從民法財(cái)產(chǎn)使用權(quán)的權(quán)能內(nèi)容角度進(jìn)行解釋，如屬于這種權(quán)能內(nèi)容，應(yīng)對(duì)這些車輛征車購(gòu)稅，反之則不征。

　　

分歧的根源在于對(duì)法條理解不同

 

　　分析這三種觀點(diǎn)，筆者認(rèn)為其分歧主要源于對(duì)《中華人民共和國(guó)車輛購(gòu)置稅暫行條例》有關(guān)法條的理解不同。

　　

　　這個(gè)條例是我國(guó)目前車購(gòu)稅的主要征收依據(jù)和最高法律效力位階規(guī)范。該條例第一條規(guī)定，在中華人民共和國(guó)境內(nèi)購(gòu)置應(yīng)稅車輛的單位和個(gè)人，為車購(gòu)稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納車購(gòu)稅。第二條第一款對(duì)“購(gòu)置”細(xì)化規(guī)定為，“包括購(gòu)買、進(jìn)口、自產(chǎn)、受贈(zèng)、獲獎(jiǎng)或者以其他方式取得并自用應(yīng)稅車輛的行為”。

　　

　　對(duì)照來(lái)看，第一種觀點(diǎn)對(duì)該條例規(guī)定的征稅對(duì)象理解有誤，將購(gòu)買用于教學(xué)的車，偷換概念為教學(xué)工具，犯了“白馬非馬”的認(rèn)識(shí)錯(cuò)誤。第二種觀點(diǎn)恪守嚴(yán)格的文義解釋方法，認(rèn)為只要發(fā)生了購(gòu)置新車行為，就應(yīng)被征收車購(gòu)稅，不分理由，有不講理之嫌。第三種觀點(diǎn)主張對(duì)發(fā)生購(gòu)置車輛的行為，還應(yīng)考慮其是否自用，判斷其是否屬于民法財(cái)產(chǎn)使用權(quán)權(quán)能的范圍。這種觀點(diǎn)看似追求法定性和合理性，實(shí)則偏離了稅法立法本意，易導(dǎo)致實(shí)踐操作千差萬(wàn)別，影響有關(guān)稅收?qǐng)?zhí)法的統(tǒng)一性和權(quán)威性。

　　

溯本追源，從四個(gè)維度尋找答案

 

　　實(shí)踐中究竟該如何把握這個(gè)問(wèn)題？筆者認(rèn)為可以從四個(gè)方面綜合分析判斷。

　　

　　一是稅種分類。先判斷車購(gòu)稅是屬于行為稅還是財(cái)產(chǎn)稅。在筆者看來(lái)，車購(gòu)稅是一種取得財(cái)產(chǎn)的行為稅，且限定為取得應(yīng)稅車輛并自用的行為。其中的自用僅考慮納稅人取得財(cái)產(chǎn)時(shí)的初始意圖，即基于自己使用目的取得車輛，這里的使用僅要求具有一般、抽象和概括上的意義，無(wú)須強(qiáng)調(diào)與法定的財(cái)產(chǎn)使用權(quán)能完全對(duì)應(yīng)。進(jìn)一步講，車輛所有權(quán)并非登記生效，且非一次性消耗品，其使用是個(gè)連續(xù)過(guò)程，因而無(wú)須考察取得財(cái)產(chǎn)后的具體使用狀態(tài)，否則易導(dǎo)致車購(gòu)稅征收的不確定性、不穩(wěn)定性和低效性。

　　

　　二是稅收優(yōu)惠。按照規(guī)定，車購(gòu)稅的征收范圍包括列入應(yīng)稅車輛目錄的汽車、摩托車、電車、掛車和農(nóng)用運(yùn)輸車。目前法定的車購(gòu)稅減免情形主要分為特定主體自用車輛和特定車輛類型兩種，具體包括：外國(guó)駐華使館、領(lǐng)事館和國(guó)際組織駐華機(jī)構(gòu)及其外交人員自用的車輛；列入軍隊(duì)武器裝備訂貨計(jì)劃的車輛；設(shè)有固定裝置的非運(yùn)輸車輛；新購(gòu)置的新能源汽車等。未列入法定車購(gòu)稅優(yōu)惠范圍的，當(dāng)然不得享受車購(gòu)稅減免。

　　

　　三是稅法銜接。稅法與行政法、民法同屬于統(tǒng)一法律體系的不同部門法，遵循統(tǒng)一的法的基本價(jià)值和原則精神，但相互間的法律概念并非完全對(duì)應(yīng)，法律概念內(nèi)涵并非當(dāng)然一致。

　　

　　從本文案例爭(zhēng)議的問(wèn)題來(lái)看，車購(gòu)稅法規(guī)中的“購(gòu)置”并非當(dāng)然能從行政法和民法中找到相同的概念，屬于稅法獨(dú)有概念，兼具取得和使用的含義，且二者的內(nèi)涵與民法上財(cái)產(chǎn)權(quán)的取得和使用亦各不相同。車購(gòu)稅法規(guī)中的取得僅指“先手取得”，即車購(gòu)稅實(shí)行一次征收，后續(xù)取得已繳過(guò)車購(gòu)稅的車輛無(wú)須再納稅；使用的內(nèi)涵如前所述，僅要求具有一般、抽象和概括上的意義。而從物權(quán)法角度看，車輛一旦交付并發(fā)生物權(quán)轉(zhuǎn)移，接收人即取得了車輛的所有權(quán)；行政法則考量絕大多數(shù)車輛系較大價(jià)值的財(cái)產(chǎn)，其上路行駛具有公共危險(xiǎn)性，因而實(shí)行車輛登記制度。如果將購(gòu)置車輛他用且不上路行駛作為此類行為不繳車購(gòu)稅的理由，會(huì)產(chǎn)生人為的征管漏洞，違背稅收公平原則。

　　

　　四是稅務(wù)管理。按照規(guī)定，納稅人購(gòu)置應(yīng)稅車輛，應(yīng)當(dāng)向車輛登記注冊(cè)地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅，無(wú)須辦理車輛登記的應(yīng)向納稅人所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理納稅申報(bào)。也就是說(shuō)，是否辦理車輛登記，并非判斷車購(gòu)稅納稅義務(wù)是否成立的構(gòu)成要件，關(guān)鍵在于確定購(gòu)置車輛是否屬于應(yīng)稅車輛。購(gòu)置應(yīng)稅車輛即產(chǎn)生納稅義務(wù)，即使不辦理登記手續(xù)，也不影響有關(guān)納稅義務(wù)成立。《車輛購(gòu)置稅征收管理辦法》規(guī)定，購(gòu)車者辦理納稅申報(bào)時(shí)應(yīng)提交如下資料：納稅人身份證明、車輛價(jià)格證明、車輛合格證明和稅務(wù)機(jī)關(guān)要求提供的其他資料。其中并未包括購(gòu)車具體用途資料?？梢?jiàn)，購(gòu)置車輛的具體用途并不是判斷車購(gòu)稅納稅義務(wù)產(chǎn)生與否的要件。

　　

　　綜上所述，本案例中的汽車職業(yè)技術(shù)學(xué)院購(gòu)置車輛用于教學(xué)，發(fā)生了基于“自用”的財(cái)產(chǎn)“取得”行為。盡管該“自用”并非通常意義上的車輛行駛等使用權(quán)能，與民法上財(cái)產(chǎn)使用權(quán)能并不當(dāng)然對(duì)應(yīng)，但具有概括、一般意義的使用特征，且其購(gòu)置的車輛不屬于法定稅收優(yōu)惠的范圍，即便不辦理車輛登記手續(xù)，也不影響其車購(gòu)稅納稅義務(wù)的成立。因此，應(yīng)對(duì)該學(xué)院購(gòu)置的10臺(tái)教學(xué)車征車購(gòu)稅。當(dāng)然，如果從促進(jìn)科技發(fā)展、拉動(dòng)社會(huì)就業(yè)等公共利益角度考慮，可將直接用于科研、教學(xué)等特定用途的購(gòu)置車輛納入稅收優(yōu)惠的范圍。

 

作者：羅亞蒼，全國(guó)稅務(wù)領(lǐng)軍人才、國(guó)家稅務(wù)總局湖南省稅務(wù)局干部

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