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中國(guó)稅務(wù)報(bào)

 

 

　　《煙葉稅法》自2018年7月1日起施行，本文根據(jù)新的稅收規(guī)定，結(jié)合案例就與煙葉稅相關(guān)的稅務(wù)處理，從3個(gè)方面分析如下。

 

煙葉收購(gòu)環(huán)節(jié)的涉稅處理

 

　　甲公司系從事卷煙批發(fā)、煙葉收購(gòu)與銷售的煙草商業(yè)企業(yè)，是增值稅一般納稅人，2018年7月從煙農(nóng)收購(gòu)烤煙葉一批，開(kāi)具了收購(gòu)發(fā)票，收購(gòu)發(fā)票分別注明收購(gòu)價(jià)款10000萬(wàn)元和價(jià)外補(bǔ)貼1000萬(wàn)元。

 

　　1.煙葉稅。根據(jù)《煙葉稅法》規(guī)定，在中華人民共和國(guó)境內(nèi)，依照《中華人民共和國(guó)煙草專賣法》規(guī)定收購(gòu)煙葉的單位為煙葉稅的納稅人。納稅人應(yīng)當(dāng)依照本法規(guī)定繳納煙葉稅。本法所稱煙葉，指烤煙葉、晾曬煙葉。煙葉稅的計(jì)稅依據(jù)為納稅人收購(gòu)煙葉實(shí)際支付的價(jià)款總額，稅率為20%。煙葉稅的應(yīng)納稅額按照納稅人收購(gòu)煙葉實(shí)際支付的價(jià)款總額乘以稅率計(jì)算。根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于明確煙葉稅計(jì)稅依據(jù)的通知》（財(cái)稅〔2018〕75號(hào)）規(guī)定，納稅人收購(gòu)煙葉實(shí)際支付的價(jià)款總額包括納稅人支付給煙葉生產(chǎn)銷售單位和個(gè)人的煙葉收購(gòu)價(jià)款和價(jià)外補(bǔ)貼。其中，價(jià)外補(bǔ)貼統(tǒng)一按煙葉收購(gòu)價(jià)款的10%計(jì)算。

 

　　根據(jù)上述規(guī)定，甲公司作為煙葉稅的納稅人，收購(gòu)烤煙葉應(yīng)繳煙葉稅=（煙葉收購(gòu)價(jià)款+價(jià)外補(bǔ)貼）×20%=（10000+10000×10%）×20%=2200（萬(wàn)元）。并按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈煙葉稅納稅申報(bào)表〉的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2018年第39號(hào)）進(jìn)行納稅申報(bào)。

 

　　2.進(jìn)項(xiàng)稅額。根據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十七條規(guī)定，買價(jià)包括納稅人購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品在農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票或者銷售發(fā)票上注明的價(jià)款和按規(guī)定繳納的煙葉稅?！敦?cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于收購(gòu)煙葉支付的價(jià)外補(bǔ)貼進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2011〕21號(hào)）規(guī)定，煙葉收購(gòu)單位收購(gòu)煙葉時(shí)按照國(guó)家有關(guān)規(guī)定以現(xiàn)金形式直接補(bǔ)貼煙農(nóng)的生產(chǎn)投入補(bǔ)貼（以下簡(jiǎn)稱價(jià)外補(bǔ)貼），屬于農(nóng)產(chǎn)品買價(jià)，為《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十七條中“價(jià)款”的一部分。煙葉收購(gòu)單位，應(yīng)將價(jià)外補(bǔ)貼與煙葉收購(gòu)價(jià)格在同一張農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票或者銷售發(fā)票上分別注明，否則價(jià)外補(bǔ)貼不得計(jì)算增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵扣。

 

　　根據(jù)上述規(guī)定，甲公司收購(gòu)該批烤煙葉，按照收購(gòu)發(fā)票計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額=買價(jià)×扣除率=（10000+1000+2200）×10%=1320（萬(wàn)元）。

 

自然災(zāi)害損失的涉稅處理

 

　　煙葉作為農(nóng)產(chǎn)品，對(duì)儲(chǔ)存條件要求較高，易發(fā)生損失。企業(yè)須分清損失產(chǎn)生的原因，對(duì)發(fā)生了稅法所規(guī)定的煙葉非正常損失，應(yīng)及時(shí)正確計(jì)算并轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額。接上例，2018年8月受強(qiáng)臺(tái)風(fēng)影響，甲公司A倉(cāng)庫(kù)發(fā)生水災(zāi)，所儲(chǔ)存烤煙葉全部報(bào)廢。其中：2016年9月購(gòu)進(jìn)的烤煙葉100萬(wàn)元，2017年9月購(gòu)進(jìn)的烤煙葉100萬(wàn)元，2018年7月購(gòu)進(jìn)的烤煙葉100萬(wàn)元。根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）附件1《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》第四章第二十八條規(guī)定，非正常損失，指因管理不善造成貨物被盜、丟失、霉?fàn)€變質(zhì)，以及因違反法律法規(guī)造成貨物或者不動(dòng)產(chǎn)被依法沒(méi)收、銷毀、拆除的情形。甲公司A倉(cāng)庫(kù)受水災(zāi)影響所產(chǎn)生的煙葉報(bào)廢損失，不是管理不善所造成的損失，不需轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額。

 

管理不善造成損失的涉稅處理

 

　　根據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十七條規(guī)定，已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，發(fā)生條例第十條規(guī)定的情形的（免稅項(xiàng)目、非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)除外），應(yīng)當(dāng)將該項(xiàng)購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額從當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額中扣減；無(wú)法確定該項(xiàng)進(jìn)項(xiàng)稅額的，按當(dāng)期實(shí)際成本計(jì)算應(yīng)扣減的進(jìn)項(xiàng)稅額。為此，對(duì)因管理不善造成煙葉被盜、丟失、霉?fàn)€變質(zhì)的損失，應(yīng)根據(jù)稅法有關(guān)規(guī)定及時(shí)轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額。因?yàn)樵鲋刀悶閮r(jià)外稅，轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額=賬面金額÷（1-扣除率）×扣除率。隨著國(guó)家相繼實(shí)施增值稅稅率的簡(jiǎn)并，扣除率也在發(fā)生變化，企業(yè)要分清時(shí)段，按照收購(gòu)煙葉當(dāng)期適用的扣除率準(zhǔn)確計(jì)算轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額。

 

　　1.對(duì)2017年6月30日前收購(gòu)的煙葉，按13%的扣除率轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額。根據(jù)財(cái)稅〔2016〕36號(hào)文件附件1《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》第四章第二十五條第三款規(guī)定，購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品，除取得增值稅專用發(fā)票或者海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書(shū)外，按照農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票或者銷售發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價(jià)和13%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額。購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品，按照《農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額核定扣除試點(diǎn)實(shí)施辦法》抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的除外。接上例，2018年10月甲公司因管理不善出現(xiàn)烤煙葉霉?fàn)€變質(zhì)，報(bào)廢A倉(cāng)庫(kù)2016年9月收購(gòu)的烤煙葉870萬(wàn)元，收購(gòu)的該批烤煙葉時(shí)扣除率為13%，換算成收購(gòu)時(shí)的買價(jià)為1000萬(wàn)元[870÷（1-13%）]，則轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額為130萬(wàn)元（1000×13%）。

 

　　2.對(duì)2017年7月1日——2018年4月30日期間收購(gòu)的煙葉，按11%的扣除率轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額。根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于簡(jiǎn)并增值稅稅率有關(guān)政策的通知》（財(cái)稅〔2017〕37號(hào)）規(guī)定，自2017年7月1日起，簡(jiǎn)并增值稅稅率，取消13%的增值稅稅率。納稅人購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品，取得一般納稅人開(kāi)具的增值稅專用發(fā)票或海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書(shū)的，以增值稅專用發(fā)票或海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書(shū)上注明的增值稅額為進(jìn)項(xiàng)稅額；從按照簡(jiǎn)易計(jì)稅方法依照3%征收率計(jì)算繳納增值稅的小規(guī)模納稅人取得增值稅專用發(fā)票的，以增值稅專用發(fā)票上注明的金額和11%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額；取得（開(kāi)具）農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票或收購(gòu)發(fā)票的，以農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票或收購(gòu)發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價(jià)和11%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額。2018年11月，甲公司因管理不善出現(xiàn)烤煙葉霉?fàn)€變質(zhì)，報(bào)廢B倉(cāng)庫(kù)2017年9月收購(gòu)的烤煙葉445萬(wàn)元，收購(gòu)該批烤煙葉時(shí)的扣除率為11%，轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額為55萬(wàn)元[445÷（1-11%）×11%]。

 

　　3.對(duì)2018年5月1日后收購(gòu)的煙葉，按10%的扣除率轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額。2018年12月，甲公司因管理不善出現(xiàn)烤煙葉霉?fàn)€變質(zhì)，報(bào)廢C倉(cāng)庫(kù)2018年6月收購(gòu)的烤煙葉540萬(wàn)元，收購(gòu)該批烤煙葉時(shí)的扣除率為10%，則轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額為60萬(wàn)元[540÷（1-10%）×10%]。

 

作者：夏玲 諶祖江，江西中煙工業(yè)有限責(zé)任公司

來(lái)源：中國(guó)稅務(wù)報(bào)