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根據(jù)【關(guān)于小規(guī)模納稅人免征增值稅政策有關(guān)征管問題的公告 國家稅務(wù)總局公告2019年第4號】規(guī)定，小規(guī)模建筑企業(yè)納稅人月10萬銷售額（或季度30萬，銷售額不含稅）免征增值稅，以扣除分包后的銷售額來確定是否可以享受小規(guī)模納稅人免征增值稅政策。

同時，小規(guī)模建筑企業(yè)納稅人以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額為銷售額，可以按扣除分包前的全額開具增值稅專用發(fā)票，而且在申報時，可以不分項目扣除分包款。

當(dāng)小規(guī)模建筑企業(yè)扣除分包后的季度銷售額未超過30萬時，其中部分開具了專用發(fā)票，能否適用免征增值稅優(yōu)惠政策，怎樣適用政策，就出現(xiàn)了爭議，總局與各地稅務(wù)局的解讀、申報指南、案例中均未涉及此問題，如何解決尚待政策明確。

我們認為，在【中華人民共和國增值稅暫行條例】和【營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法】中規(guī)定，適用免征增值稅規(guī)定的應(yīng)稅行為不得開具增值稅專用發(fā)票，4號公告中規(guī)定了開具增值稅專用發(fā)票的銷售額應(yīng)計算繳納增值稅。

所以我們認為，小規(guī)模建筑企業(yè)要享受小規(guī)模納稅人免征增值稅政策的，不得開具專用發(fā)票，否則應(yīng)對開具的專用發(fā)票的銷售額全額按3%征收率繳納增值稅，不可以扣除分包。

這是某季度小規(guī)模建筑納稅人分項目扣除分包銷售額情況，此季度扣除分包后的銷售額沒有超過30萬，表面上看可以全額享受小規(guī)模納稅人免征增值稅的優(yōu)惠政策，但本季度共開具專用發(fā)票含稅金額110萬，應(yīng)全額繳納增值稅，即110萬/1.03*0.03=32,038.83元。開具普票和未開具發(fā)票的含稅金額120萬扣除分包120萬，無需繳納增值稅，當(dāng)月200萬可扣除分包款扣除120萬后，剩余80萬次月繼續(xù)扣除。這時增值稅申報表主表應(yīng)征增值稅不含稅銷售額為106.8萬，免稅銷售額為0元，已經(jīng)不符合小規(guī)模納稅人免征增值稅的季度30萬銷售額的條件。

所以顯然應(yīng)以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額為銷售額，按照3%的征收率計算應(yīng)納稅額，即230萬扣除分包200萬后的30萬為含稅銷售額，按3%征收率繳納增值稅8,737.36元，從結(jié)果看，也就是全部放棄了免稅。

我們認為這里放棄小規(guī)模納稅人免征增值稅政策，不屬于“納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為適用免稅、減稅規(guī)定的，可以放棄免稅、減稅，依照本辦法的規(guī)定繳納增值稅。放棄免稅、減稅后，36個月內(nèi)不得再申請免稅、減稅。“的情況。

我們同時認為不能因為小規(guī)模建筑納稅人本季度開具了部分專用發(fā)票，就只能放棄小規(guī)模納稅人免征增值稅政策，需就開具專用發(fā)票的金額大小來分析判斷是否享受優(yōu)惠政策。

按季度納稅的小規(guī)模建筑納稅人，季度內(nèi)開具專用發(fā)票含稅金額小于30.9萬時，加上未開票和開普票的含稅金額，扣除分包金額（本月扣除分包金額不大于未開票和開普票的含稅合計金額），計算出的合計金額小于30.9萬的，可以考慮將專用發(fā)票銷售額單獨全額按3%征收率計算繳納增值稅，其余扣除分包后的銷售額享受小規(guī)模納稅人增值稅優(yōu)惠政策，扣除不完的分包額次月繼續(xù)扣除。

否則，應(yīng)不享受小微企業(yè)免征增值稅優(yōu)惠政策，因為合計銷售額（專用發(fā)票銷售額單獨計算）已經(jīng)大于季度30萬了。

舉例：

例1：1季度小規(guī)模建筑企業(yè)取得含稅建筑服務(wù)銷售額100萬，開具普票含稅100萬（包括未開票收入），取得分包發(fā)票含稅70萬，扣除分包后的含稅銷售額30萬，符合免稅政策，享受免稅。

例2：1季度小規(guī)模建筑企業(yè)取得含稅建筑服務(wù)銷售額100萬，開具專票含稅50萬，普票含稅50萬（包括未開票收入），取得分包發(fā)票含稅70萬，扣除分包后的含稅銷售額30萬，因為開具專票50萬超過30.9萬，所以應(yīng)選擇差額征稅，不享受免稅，即按100萬-70萬=30萬/1.03*0.03繳納稅金。

例3：1季度小規(guī)模建筑企業(yè)取得含稅建筑服務(wù)銷售額100萬，開具專票含稅20萬，普票含稅80萬（包括未開票收入），取得分包發(fā)票含稅70萬，扣除分包后的含稅銷售額30萬，符合免稅政策，但因為開具專票20萬未超過30.9萬，所以專票單獨計稅20萬/1.03*0.03繳納稅金，普票80萬扣除分包70萬后的10萬享受免稅。

例4：1季度小規(guī)模建筑企業(yè)取得含稅建筑服務(wù)銷售額100萬，開具專票含稅20萬，普票含稅80萬（包括未開票收入），取得分包發(fā)票含稅90萬，扣除分包后的含稅銷售額10萬，符合免稅政策，但因為開具專票20萬未超過30.9萬，所以專票單獨計稅20萬/1.03*0.03繳納稅金，普票80萬扣除分包80萬享受免稅，余10萬分包次月扣除。

這是我們對小規(guī)模建筑企業(yè)納稅人開具專用發(fā)票和免征增值稅政策適用的理解，仍需以稅務(wù)局意見為準(zhǔn)。

作者：百滇稅務(wù)師事務(wù)所 萬偉華