| 重磅：點(diǎn)擊鏈接下載 《企業(yè)重組和資本交易稅收實(shí)務(wù)研究總結(jié) 萬(wàn)偉華◎編著 170萬(wàn)字 解讀政策背后的“稅收邏輯”》 |
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原創(chuàng) 萬(wàn)偉華 云南百滇稅務(wù)師事務(wù)所有限公司
《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定轉(zhuǎn)讓合伙企業(yè)中的財(cái)產(chǎn)份額按財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得納稅，條款中按按財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得納稅的還有股權(quán)。
合伙人在合伙企業(yè)中應(yīng)享有的財(cái)產(chǎn)份額包括合伙企業(yè)的所有財(cái)產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益、損益等，其中包括以前年度留存的利潤(rùn)（已稅已分）、實(shí)繳資本、當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的經(jīng)營(yíng)所得、尚未實(shí)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)所得的財(cái)產(chǎn)增值，以及對(duì)資產(chǎn)未來(lái)增值的預(yù)期等。合伙人取得合伙企業(yè)財(cái)產(chǎn)份額的原值指的是購(gòu)入原價(jià)（歷史成本）。
個(gè)獨(dú)合伙企業(yè)與公司制企業(yè)一樣，企業(yè)資產(chǎn)與投資者分離。
公司制企業(yè)在計(jì)算股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得時(shí)，不得扣除被投資企業(yè)未分配利潤(rùn)等股東留存收益（包括以前年度和當(dāng)年度實(shí)現(xiàn)的）中按該項(xiàng)股權(quán)所可能分配的金額（尚未實(shí)際分配），轉(zhuǎn)讓方按財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得繳納所得稅，受讓方實(shí)際獲得分紅時(shí)繳納所得稅。
對(duì)于個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)等適用經(jīng)營(yíng)所得一次征稅方式的，投資者轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)權(quán)（合伙企業(yè)財(cái)產(chǎn)份額），視為原投資者年初即轉(zhuǎn)讓給新投資人（新合伙人），原投資者（轉(zhuǎn)讓方）本年度從個(gè)獨(dú)合伙企業(yè)獲得的實(shí)際分配（扣除以前年度留存利潤(rùn)）及從受讓方取得的對(duì)價(jià)均視為財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得。
合伙人轉(zhuǎn)讓在合伙企業(yè)的財(cái)產(chǎn)份額，扣除合伙人財(cái)產(chǎn)份額的投資成本的余額確認(rèn)財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得。轉(zhuǎn)讓當(dāng)年合伙企業(yè)的全年經(jīng)營(yíng)所得包括轉(zhuǎn)讓前合伙人企業(yè)已實(shí)現(xiàn)的經(jīng)營(yíng)所得，均由年底在冊(cè)合伙人申報(bào)繳納。合伙人轉(zhuǎn)讓合伙企業(yè)的財(cái)產(chǎn)份額不能扣除已稅的以前年度留存的利潤(rùn)和當(dāng)年度已經(jīng)按經(jīng)營(yíng)所得預(yù)繳的所得稅。
案例，原投資人以1000萬(wàn)設(shè)立個(gè)人獨(dú)立企業(yè)，以前年度留存利潤(rùn)900萬(wàn)，上半年經(jīng)營(yíng)所得1000萬(wàn)，原投資人以3000萬(wàn)轉(zhuǎn)讓給新投資人，下半年經(jīng)營(yíng)所得-1000萬(wàn)（或1000萬(wàn)）。
有認(rèn)為應(yīng)單獨(dú)對(duì)轉(zhuǎn)讓人確認(rèn)上半年經(jīng)營(yíng)所得（按清算所得進(jìn)行稅務(wù)處理）。
個(gè)人獨(dú)資企業(yè)的經(jīng)營(yíng)所得申報(bào)時(shí)無(wú)法修改應(yīng)納稅所得額分配比例（100%），只能以承讓方（年底在冊(cè)投資人）作為申報(bào)人和納稅人，以個(gè)人獨(dú)資企業(yè)投資人轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)權(quán)的稅收處理作為案例更為容易理解經(jīng)營(yíng)所得和財(cái)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓所得的稅收處理。
企業(yè)全年經(jīng)營(yíng)所得為零或虧損，則全年沒(méi)有應(yīng)納稅所得額可以分配給投資人，全年經(jīng)營(yíng)所得大于零，則全年的應(yīng)納稅所得額應(yīng)全部分配給年底在冊(cè)投資人納稅。不存在企業(yè)沒(méi)有經(jīng)營(yíng)所得對(duì)個(gè)別投資人單獨(dú)確認(rèn)經(jīng)營(yíng)所得的可能。
因此轉(zhuǎn)讓前的企業(yè)利潤(rùn)無(wú)法對(duì)轉(zhuǎn)讓人單獨(dú)確認(rèn)經(jīng)營(yíng)所得。
個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)依法解散清算才需要進(jìn)行稅務(wù)上的清算稅務(wù)處理，轉(zhuǎn)讓屬于變更事項(xiàng)，不屬于依法解散清算和需要辦理稅務(wù)清算的事項(xiàng)。清算所得是企業(yè)整體計(jì)算所得，同樣不能單獨(dú)對(duì)個(gè)別投資人計(jì)算和申報(bào)清算所得。
如果轉(zhuǎn)讓人扣除以前年度留存利潤(rùn)，后期新投資人獲得此部分以前年度留存利潤(rùn)的實(shí)際分配，同樣按實(shí)際分配不再納稅，則重復(fù)扣除了兩次。以前年度留存利潤(rùn)雖已由原投資人納稅，但仍是企業(yè)的所得，投資人獲得分配的只是應(yīng)納稅所得額，不是所得，只有獲得實(shí)際分配時(shí)才是獲得所得。經(jīng)營(yíng)所得稅制不改變企業(yè)資產(chǎn)的法律關(guān)系，未分配利潤(rùn)仍是企業(yè)的資產(chǎn)，并不因?yàn)橐延赏顿Y人納稅，就具有了專(zhuān)屬性，并沒(méi)有同步穿透變成投資人的資產(chǎn)或投資人對(duì)企業(yè)的債權(quán)。投資人轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)權(quán)，不能直接穿透轉(zhuǎn)讓企業(yè)的資產(chǎn)。因此不能從轉(zhuǎn)讓所得扣除以前年度留存利潤(rùn)，未來(lái)企業(yè)將留存利潤(rùn)實(shí)際分配給當(dāng)時(shí)在冊(cè)的合伙人，按獲得實(shí)際分配不再納稅處理。
如果轉(zhuǎn)讓前企業(yè)對(duì)原投資人實(shí)際分配以前年度留存利潤(rùn)900萬(wàn)，則屬于投資人獲得此部分以前年度留存利潤(rùn)的實(shí)際分配，是實(shí)際獲得所得，已稅且不再納稅。
如果轉(zhuǎn)讓前企業(yè)對(duì)原投資人實(shí)際分配上半年實(shí)現(xiàn)的經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)1000萬(wàn)，則視為新投資人取得分配款，由企業(yè)代付給了原投資人作為轉(zhuǎn)讓款，或視為企業(yè)支付給轉(zhuǎn)讓人的退伙財(cái)產(chǎn)（由新投資人按經(jīng)營(yíng)所得納稅）。
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