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原創(chuàng) 萬偉華

員工持股計劃主要依據(jù)《中國證券監(jiān)督管理委員會公告〔2014〕33號 關(guān)于上市公司實施員工持股計劃試點的指導(dǎo)意見》、《非上市公眾公司監(jiān)管指引第6號——股權(quán)激勵和員工持股計劃的監(jiān)管要求（試行）》。

一、員工持股計劃不一定是股權(quán)激勵，是勞動者與所有者的利益共享機(jī)制

本文認(rèn)為廣義的員工持股計劃是一種制度安排，員工持股的形式多樣復(fù)雜，包括通過員工持股計劃專用賬戶持股（自行管理）、通過合伙企業(yè)等間接持股（新三板公司）、設(shè)立員工持股計劃資管計劃方式等。

狹義的員工持股計劃僅僅是指自行管理下以“上市公司全稱—第X期員工持股計劃”（員工持股計劃證券專用賬戶）名義直接持股并列示在上市公司股東名冊上的特定載體。

二、資金來源

（一）員工持股計劃的出資

1、相關(guān)文件規(guī)定，員工持股計劃以份為單位，員工持股應(yīng)以貨幣出資，并按約定及時足額繳納，可以由員工合法薪酬和法律、行政法規(guī)允許的其他方式解決。

2、雖相關(guān)文件規(guī)定，員工應(yīng)以貨幣出資，但存在員工未出資，上市公司計提年度激勵基金、員工持股計劃獎勵金、獎金（如優(yōu)秀奮斗者購股資金）等并將資金劃入員工持股計劃資金賬戶：

（1）計提的資金列入當(dāng)年的成本費(fèi)用，并在分配后扣繳個人所得稅，扣稅后的劃入資金為員工個人資金出資；

（2）計提的資金列入當(dāng)年的成本費(fèi)用，未扣繳個人所得稅；

（3）計提的資金不列入當(dāng)年的成本費(fèi)用，未扣繳個人所得稅，分?jǐn)傆嬋氲却诟髂甑墓蓹?quán)支付成本費(fèi)用。

3、員工沒有出資，公司對年度激勵以股權(quán)獎勵方式發(fā)放，通過非交易過戶將回購股票以0元對價轉(zhuǎn)入載體，未扣繳個人所得稅。

（二）載體的資金來源

1、員工向員工持股計劃出資和單位獎金等劃入后全額認(rèn)購資管計劃、合伙企業(yè)份額等；

2、資管產(chǎn)品分層或其他方式融資

三、持股計劃的股票來源和定價

股票來源主要包括：公司回購本公司股票、二級市場或全國股轉(zhuǎn)系統(tǒng)購買、認(rèn)購非公開發(fā)行或定向發(fā)行股票、股東自愿贈與、法律、行政法規(guī)允許的其他方式。

員工購買載體份額，股票來源是持股計劃載體的股票來源，員工通過載體間接持有股票。

員工持股計劃機(jī)制下，沒有股權(quán)激勵和限制性股票等股權(quán)激勵的股票定價限制，定價自由，應(yīng)不損害其他股東權(quán)益，股票受讓價格包括原價轉(zhuǎn)讓、按收盤價轉(zhuǎn)讓、折扣價轉(zhuǎn)讓、0元轉(zhuǎn)讓等。

四、權(quán)益獲取

員工持股計劃到期后各載體出售股票，向持股計劃持有人（員工）分配現(xiàn)金，或以非交易方式將剩余股票過戶給持股計劃持有人（員工）。

五、稅收分析

1、本文認(rèn)為個人出資購買載體份額的，載體以市場價格或折價取得股票的，均應(yīng)以載體本身為主體考慮稅務(wù)處理，即按合伙企業(yè)、資管計劃、員工持股計劃專用證券賬戶的納稅人身份適用各自的稅收規(guī)定進(jìn)行稅務(wù)處理，不穿透對員工個人適用股權(quán)激勵所得。分配時按各載體（合伙企業(yè)、資管計劃、員工持股計劃專用證券賬戶）對投資人的分配進(jìn)行稅務(wù)處理。

通過員工持股計劃專用證券賬戶持股雖與資管計劃有類似的形式和操作，有相似的資產(chǎn)隔離要求，但與資管產(chǎn)品等投資目的有著本質(zhì)的區(qū)別，稅收上應(yīng)視為個人直接持股適用股息紅利差別化政策和個人轉(zhuǎn)讓股票暫不征收個人所得稅政策。

2、個人未出資購買載體份額，由公司以獎金等資金劃入載體或認(rèn)購載體份額的，或?qū)⒒刭徆善钡纫?元通過非交易過戶方式過戶給載體的，員工最終獲得現(xiàn)金分配的，按應(yīng)分配的現(xiàn)金在實際獲得現(xiàn)金時，由上市公司按股權(quán)激勵所得代扣繳個人所得稅，非交易方式過戶的以股票過戶給員工當(dāng)天的收盤價作為計算應(yīng)稅所得的依據(jù)。

應(yīng)納稅所得的計算應(yīng)適用《關(guān)于延續(xù)實施上市公司股權(quán)激勵有關(guān)個人所得稅政策的公告 財政部 稅務(wù)總局公告2023年第25號》的規(guī)定，居民個人取得股票期權(quán)、股票增值權(quán)、限制性股票、股權(quán)獎勵等股權(quán)激勵（以下簡稱股權(quán)激勵），符合《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于將國家自主創(chuàng)新示范區(qū)有關(guān)稅收試點政策推廣到全國范圍實施的通知》（財稅〔2015〕116號）第四條規(guī)定的相關(guān)條件的，不并入當(dāng)年綜合所得，全額單獨適用綜合所得稅率表，計算納稅。

《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于完善股權(quán)激勵和技術(shù)入股有關(guān)所得稅政策的通知》（財稅〔2016〕101號）第四條第（一）項:個人從任職受雇企業(yè)以低于公平市場價格取得股票(權(quán))的，凡不符合遞延納稅條件，應(yīng)在獲得股票(權(quán))時，對實際出資額低于公平市場價格的差額，按照“工資、薪金所得”項目。（上市公司、非上市公司、全部人員）

不適用上市公司或非上市公司股權(quán)激勵所得遞延納稅的規(guī)定。

3、員工持股計劃（上市公司、非上市公司）的計提的股權(quán)激勵股份支付成本費(fèi)用不可以適用《國家稅務(wù)總局關(guān)于我國居民企業(yè)實行股權(quán)激勵計劃有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的公告 國家稅務(wù)總局公告2012年第18號》在企業(yè)所得稅前扣除。